農村專業化信用合作社會計核算現狀及原因探析

（山東經貿職業學院 山東濰坊 261011）

近幾年，山東省農村經濟特別是農民專業化生產取得了長足發展，為解決其中資金短缺的問題，全省多地供銷合作社成立了農村專業化信用合作社（以下簡稱專業社），并在專業社內部成立以農民資金互助為目的的資金互助部，并以資金互助為主體開展了農戶與農戶、農戶與涉農企業、涉農企業與涉農企業之間的資金互助業務。就目前而言，多數專業社的資金運作及經營內容與法律規范相符，但由于目前國家尚未針對新時期農民專業化信用合作資金互助業務出臺完備的財務會計制度，導致各專業社在會計核算中會計賬戶設置及具體核算方法和核算程序等方面普遍存在不夠規范的現象，甚至有針對個別經濟事項在會計核算中隨意設立會計賬戶的混亂情況。

一、資金來源與運用符合法律規范

多數專業社在資金互助業務經營過程中為使資金來源與運用更加規范化、制度化，制定了各項嚴格、明確的資金互助業務經辦流程和手續。例如社員入社入股流程圖、社員借款投放流程圖、入社申請書、借款申請書、借款合同書、保證擔保合同書、借款延期合同書、借款審批表、專業合作社股金單、借款憑證、借款回收憑證等。這一系列具體做法和措施從資金互助業務的初始階段就最大限度地保證了資金的安全性和業務操作的規范性，符合國家保護農民利益的根本宗旨，也為會計核算的客觀性、真實性、謹慎性等提供了有力的制度保證。因此，就專業社資金互助業務會計核算憑證本身而言，所記載的經濟事項清楚、客觀，會計憑證上經辦人、經辦時間、審批人簽字等完備、清晰，符合會計核算對原始憑證的基本要求，體現了專業社對農民互助資金使用的規范性和嚴肅性。

二、互助資金會計核算過程中各經濟事項核算較為完整、真實

在會計核算賬戶設置方面，就所設賬戶的內涵而言，基本覆蓋了專業社所有的經濟業務內容，且核算過程本身連續、完整，沒有明顯的遺漏或擅自更改經濟事項的現象存在。具體地說，在會計賬戶的設置上各專業社為著重突出資金互助的特點和性質，設置了如“短期互助金”、“長期互助金”等賬戶；為體現專業社信用合作的特點，在股金核算上著重體現了社員入股這一傳統合作方式，設置了如“股金”、“流動股金”、“固定股金”等賬戶；為體現權責發生制原則，將社員借款時預先扣息收入等已實現的利息收入列入了“長期借款”賬戶，以體現該經濟業務的預收實質；在盈余的分配上設置了“應付分紅”賬戶，核算應分配的盈余。

從嚴格管理的角度來看，通過對上述賬戶設置進行列舉，體現出了專業社科學、認真做好資金互助業務會計核算的主觀態度。此外，在會計賬簿的設置上也較為完善，分別建立了現金日記賬、銀行存款日記賬、資金往來賬、固定資產明細賬、收入支出明細賬和總賬等各種賬簿。然而，相對于《會計法》和會計準則的規范要求而言，目前各專業社具體的會計核算方法和核算程序存在著一些較為明顯的問題，例如賬戶設置隨意性較強、自設賬戶較多、賬戶使用混亂等。

三、具體會計賬戶設置及會計核算不夠規范、科學

目前，各專業社會計核算主要使用的賬戶中，“庫存現金”、“銀行存款”、“呆賬準備”、“固定資產”、“累計折舊”、“應付工資”、“應付盈余返還”、“股金”、“盈余公積”、“本年盈余”、“盈余分配”、“未分配盈余”、“其他收入”以及“管理費用”賬戶設置規范，使用明確。而“短期互助金”、“長期互助金”、“流動股金”、“長期借款”、“固定股金”、“應付分紅”、“互助金利息收入”、“股金紅利支出”等賬戶屬于自設賬戶，僅就其自設賬戶核算的經濟事項內涵而言表達較為準確，但卻違背了會計法、會計準則關于會計賬戶設置及使用必須規范、統一的原則要求，與《農民專業合作社財務會計制度》規定的核算原則相距甚遠，這必將影響和降低專業社會計核算信息的可靠性、相關性、可理解性及可比性。筆者就各專業社具有代表性的自設賬戶的設置及核算方法進行分析。

“短期互助金”賬戶核算一年內含一年專業社對社員的借出款項。經濟業務發生時，應借記“短期互助金”科目，貸記“庫存現金”或“銀行存款”等科目。而“長期互助金”賬戶核算專業社對社員一年以上的借出款項。經濟業務發生時，應借記“長期互助金”科目，貸記“庫存現金”或“銀行存款”等科目?！傲鲃庸山稹辟~戶核算社員存入專業社的活期款項。經濟業務發生時，應借記“庫存現金”或“銀行存款”等科目，貸記“流動股金”科目?！伴L期借款”賬戶核算對社員借款時預先收取的借款利息。經濟業務發生時，應借記“長期借款”科目，貸記“互助金利息收入”科目?！肮潭ü山稹辟~戶核算社員存入該社三個月以上的款項。經濟業務發生時，應借記“庫存現金”或“銀行存款”等科目，貸記“固定股金”科目?！皯斗旨t”賬戶核算分配給股東的盈余。經濟業務發生時，應借記“盈余分配”科目，貸記“應付分紅”科目?！盎ブ鹄⑹杖搿辟~戶核算該專業社對社員借款收取的到期利息。經濟業務發生時，應借記“現金”或“銀行存款”科目，貸記“互助金利息收入”科目?！肮山鸺t利支出”賬戶核算專業社針對社員股應付的股息。經濟業務發生時，應借記“股金紅利支出”科目，貸記“現金”或“銀行存款”科目。

而按照《農民專業合作社財務會計制度》規定，上述“短期互助金”與“長期互助金”賬戶應改為“成員往來”賬戶，其會計分錄應修正為借記“成員往來”科目，貸記“庫存現金”或“銀行存款”等科目?！傲鲃庸山稹迸c“固定股金”賬戶也應改為“成員往來”賬戶，其會計分錄修正為借記“庫存現金”或“銀行存款”等科目，貸記“成員往來”科目?！皯斗旨t”應修正為借記“盈余分配（各項分配）”科目，貸記“應付盈余返還”科目?！盎ブ鹄⑹杖搿睉拚秊榻栌洝伴L期借款”、“成員往來”或“庫存現金”等科目，貸記“其他收入”科目?！肮山鸺t利支出”應修正為借記“其他支出”科目，貸記“庫存現金”、“銀行存款”或“成員往來”等科目。

除此之外，個別專業社在核算資金互助中產生的利息支出和利息收入時，自設并使用了“資金使用費”賬戶，模糊了利息收入與支出的界限，違背了會計核算的基本原則。

四、風險準備金計提不到位且隨意性較大

農村專業化信用合作社資金互助主要是面對農民及其專業化生產的需要，因此，從農民、農村、農業“三農”的特點和本質出發，從根本上維護和保證農民的利益顯得尤為突出和重要，在專業社互助資金運作和使用過程中，必須將互助資金的安全放在首位。在會計具體核算中必須按照國家的有關政策和要求及時計提各種風險準備，例如短期責任準備、擔保賠償準備、一般風險準備。但各專業社會計核算的做法不規范、不統一，有的專業社只計提了一項或者兩項準備，有的專業社沒有計提任何準備，而僅通過掌握、平衡銀行賬戶中的存款余額代替計提準備金的數額，此方法既不規范，又存在較大的隨意性，潛在風險不可避免。

個別專業社為提高社員借款審批人或責任人的風險意識，在會計核算中設置了具有針對性的“應付款”賬戶，專門核算某社員借款其審批人所承擔的風險。具體做法是：按該社員借款利息的10%計提風險準備，若該社員按時償還本金及利息，則審批人可從專業社獲得該筆貸款利息的10%；如不能按時償還，則由審批人負責該筆貸款的收回并承擔由此帶來的損失，自然也不能得到社員貸款時計提的已記入“應付款”科目的利息。這種做法從獎懲的角度在一定程度上控制了風險，為降低風險起到了一定的推動作用，不失為一種責任明確、有效的方法。然而，在社員借款時審批人的個人主觀評價標準仍占主導地位，很難從宏觀、制度和客觀標準等方面避免風險的產生以及有效的抵御風險。因此，按照國家規范的財務制度及時、準確地計提風險準備金才是有效降低資金經營風險的根本方法和渠道。社員借款時對審批人或責任人的獎懲措施只能作為保證資金安全的輔助手段，而不能替代各種風險準備金的規范計提和使用。

五、專業社會計核算存在的問題探析

綜上所述，各專業社在資金來源與運用上操作規范、用途明確，符合國家大力支持“三農”建設和發展的根本方針政策，但在具體的會計核算中卻存在很多不規范甚至混亂的現象，下面就專業社會計核算存在的問題進行探析。

首先，由于現階段我國農村專業化社信用合作仍處于起步和發展階段，規模和業務量都較小，從業人員整體業務素質有待提高，特別是會計從業人員專業化水平整體偏低，對目前農村專業化信用合作社會計核算應參考或依據的《農民專業合作社財務會計制度》理解和掌握不夠到位。同時，由于多數專業社服務地域分布在縣、鄉兩級，專業人員以及大學畢業生往往不愿在此就業。因此，很多專業社在缺少具備較高財務會計專業知識人員的情況下，只得臨時聘用會計知識落后的甚至不具有會計從業資格證的鄉鎮會計員擔任會計崗位的工作，或安排供銷社會計人員兼任專業社的會計崗位。由此導致了有些專業社采用一般生產企業財務會計制度，有些采用供銷社財務會計制度，有些還將供銷社財務會計制度與《農民專業合作社財務會計制度》混合使用。各專業社會計賬戶設置、核算程序及方法等不一致，嚴重違背了相同行業會計信息應具有相關性、可理解性、可比性等重要原則。這一現狀的存在必將嚴重阻礙各專業社的后續發展和壯大，也帶來了潛在的經營風險。

其次，農村專業化信用合作社雖然得到了國家政策的積極支持，但在專業社成立之后，由于目前國家沒有統一的適應新時期專業社農民資金互助業務的財務會計制度，同時國家針對農村專業化信用合作的其他相關法規和制度也存在缺失和滯后，由此導致了不少專業社資金互助業務自開展伊始就未能統一、嚴格按照或參照《農民專業合作社財務會計制度》的有關規定進行會計核算。例如有些專業社在確定社員股金數額和比例時，只在管理方式和主觀認定上確認社員存入專業社的資金為股金，卻并未真正在會計核算中確認入股股金為所有者權益。而實際上社員存入的股金對專業社來說僅是對社員的負債，因此專業社取得的凈利潤也不存在對存入股金的社員進行分紅，而是形成了專業社的內部積累。

上述原因均為造成各專業社會計核算混亂和賬戶設置不統一的根本所在。因此，在目前國家尚未出臺統一的適應新時期農村專業化信用合作財務會計制度的情況下，筆者建議各專業社在今后發展經營過程中應按照《農民專業合作社財務會計制度》的規定完善股金制度、盈余分配制度和風險準備制度，同時形成統一的專業社會計核算方法、程序和模式，以利于農村信用合作的健康發展和不斷壯大。