低碳經濟下我國碳會計研究熱點可視化分析

楊小平　李明

【摘 要】 推進節能減排，發展低碳經濟，使得碳會計的研究日益重要。以CNKI數據庫中2009—2016年碳會計相關的期刊論文為基礎，以篩選出的高頻關鍵詞為研究對象，采用共詞分析法和可視化技術，借助SPSS統計工具對其進行因子分析、聚類分析和多維尺度分析，最終得出我國碳會計研究的五大熱點主題群組：碳會計體系構建與信息披露管理、碳固會計、碳排放與碳減排會計、碳排放權及其交易會計和碳會計其他擴展方面研究。文章在推動碳會計熱點理論研究的同時也為相關學者研究該領域提供有用的參考。

【關鍵詞】 碳會計； 共詞分析； 因子分析； 聚類分析； 多維尺度分析

【中圖分類號】 F230 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）17-0035-06

一、引言

貫徹綠色發展理念，推動低碳經濟發展，不僅是全球經濟發展的大勢所趨，更是中國應對全球氣候變暖、霧霾頻發等尖銳環境問題的必然要求。從2008年開始我國相繼在全國的主要城市成立了10余家碳交易平臺，2013年我國第一個試點碳市場正式啟動，2017年我國將正式啟動全國性碳交易市場，進行全國碳排放權交易。碳交易市場將生態現象引入到企業的會計處理中，使得碳會計應運而生。作為環境會計的一個新興研究分支，碳會計集多個領域的知識，重點探討低碳背景下碳交易的會計處理規則及相關問題。此外，伴隨著碳市場的建立和發展，勢必使得碳會計相關理論研究成為當務之急，而綜觀國內現有的研究文獻，學者們對碳會計的研究內容眾說紛紜，未成體系，對碳會計進行全面文獻計量方面的研究顯得更為稀缺。

本文主要利用共詞分析法來分析國內碳會計領域的研究熱點問題。共詞分析法作為一種定性分析和定量分析相結合的方法，主要是通過對能夠表達某一學科領域研究主題的專業術語共同出現在一篇文獻中的現象的分析，判斷學科領域中主題間的關系，從而展現該學科的研究內容與結構[1]。通過對2009—2016年以來我國碳會計研究領域主要關鍵詞進行檢索，建立共詞矩陣和相關矩陣，利用因子分析、聚類分析和多維尺度分析，以圖表的形式可視化地呈現出我國碳會計熱點研究的五大主題群組，并進一步揭示出未來該領域整體的發展趨勢和大致的研究方向，從而為相關學者從事這方面的的研究提供重要參考。

二、研究設計和數據處理

（一）數據來源

本文的數據來源于CNKI數據庫，通過高級檢索功能，檢索“篇名”中含有“碳會計”或“低碳會計”的期刊論文。由于國內第一篇與碳會計相關的文獻出現在2009年，所以為全面揭示碳會計研究的趨勢，本文將檢索時間限定為2009—2016年，得到900篇符合條件的相關文獻，剔除無關鍵詞文獻以及與碳會計無關的文獻75篇，最終得到 825篇有效文獻，將其作為共詞可視化分析的樣本數據庫。

（二）關鍵詞的篩選與預處理

將在CNKI中檢索獲取的825篇文獻的關鍵詞導入Excel中，利用分列功能，總共得到關鍵詞3 230個。對關鍵詞進行主題相關性分析以及甄別性篩選，去除“工業集團”“上市公司”“必要性”“問題”“建議”等無關關鍵詞，合并“碳會計”與“低碳會計”、“碳排放額”與“碳排放量”以及“物質流核算”與“碳足跡核算”等同義關鍵詞，最終篩選得到有效關鍵詞2 385個。然后利用Excel數據透視功能進行關鍵詞詞頻累計，基于研究實際的需要并結合齊普夫第二定律輔助判定高頻詞的界限[2]，選取累計頻次大于等于10，得到41個高頻關鍵詞。盡管“碳會計”詞頻高達172次，但由于其作為本文研究的主題詞，便失去了研究意義，所以在共詞分析中排除這個關鍵詞。最終得到40個高頻關鍵詞并依累計頻次的大小進行降序排列，如表1所示。

（三）共詞矩陣與相似矩陣

共詞矩陣是一個對稱矩陣，主對角線上的數值表示該關鍵詞出現的頻次，非主對角線上的數值則為兩個相異關鍵詞的共現頻次[3]，并且共詞矩陣中關鍵詞之間共現頻次的大小與內在相關程度成正比。在Excel中通過對40個高頻關鍵詞進行兩兩共詞檢索，統計其在文獻中同時出現的頻率，形成了一個40×40的共詞頻次矩陣[4]（見表2）?？梢猿醪降贸龌诘吞冀洕暯茄芯刻紩嫷南嚓P問題成為主流，其中碳會計信息披露、碳排放、碳排放權交易等方面的會計研究日益得到重視。

為了進行后續的聚類分析及多維尺度分析，消除關鍵詞自身頻次的大小對共現頻次的相對值的影響，本文利用Ochia相關系數對上述共詞矩陣進行修正，轉換為相關矩陣[5]（見表3）。相關矩陣的數值大小與兩高頻詞之間的距離成反比，與二者相關性成正比。接下來，在共詞矩陣和相關矩陣的基礎上進行具體的多元統計分析。

三、碳會計文獻研究的共詞分析

（一）因子分析

因子分析是對多變量的數據進行整理和簡化，在保證數據信息較為完整的情況下，對高維變量空間進行降維處理的一種多元統計分析方法[6]。

將關鍵詞40×40的相關矩陣導入SPSS 22進行因子分析，輸出旋轉后的總方差解釋表（表4）和碎石圖（圖1）[7]。表4只列出部分主成分因子，按照“特征值大于1”和“累計貢獻率達到70%以上”的原則，在40個高頻關鍵詞中選擇前12個符合此要求的公共因子，即將40個高頻關鍵詞分為12個類別，就可解釋碳會計研究領域77.5%的信息。進一步觀察可以發現，前六個因子解釋的方差比例比較高，分別達到17.022%、12.008%、9.887%、6.775%、5.978%和5.186%，且累計方差解釋貢獻率為56.856%，表明這些是近年來國內碳會計領域中最重要的六個研究方向，據此可以初步將40個高頻關鍵詞分為6個類別[9]，為接下來進一步的統計分析提供一定的對照與參考。

而通過進一步觀察因子個數碎石圖則更加直觀地顯示出大因子的陡峭斜率與剩余因子平緩的尾部之間存在較為顯著的波動。由于處在曲線平緩斜率上的因子對變量的可解釋性比較小，所以一般將處在陡峭斜率上的因子選為研究的主因子。由于有4個因子比較明顯的出現在陡峭斜率上，所以結合上文總方差解釋表分析的結果，將碳會計研究領域劃分為4—6類是比較科學和合理的[8]。endprint

（二）聚類分析

聚類分析是按照關聯性的大小將不同的變量進行歸類的一種降維處理方法。本文具體聚類過程為：將碳會計研究文獻的高頻詞40×40相關矩陣導入SPSS 22中，選擇分類中的系統聚類，聚類選項中選擇“變量”，統計量中選擇相似性矩陣，繪圖中選擇譜系圖，聚類方法選擇離差平方和法與離散數據類型中的斐方方法，最后得到聚類分析樹狀圖[9]（見圖2）。

與因子分析的結果相對照，二者得出的結論頗為相似，表明聚類分析達到預期的效果，能夠較為全面地反映該領域的研究現況。根據聚類分析結果并結合因子分析的分類結果，可以將高頻關鍵詞劃分成以下具體的6大門類，并且按照聚類因子的屬性和關鍵詞的內涵進行初步的門類命名，分別為碳排放權會計、碳減排會計、碳固與碳排放會計、碳會計相關擴展研究、碳會計體系建設和碳會計信息披露管理。

（三）多維尺度分析

為進一步驗證上述結論，本文通過多維尺度分析加以檢驗，一方面對結果進行可視化的降維處理，另一方面客觀上對之前所作的分析起到一定的修訂作用。此外由于其對數據的要求較低，可以更加直觀地挖掘出數據之間潛在的結構關系，使得分析的結果具有全局性、高度概括性和直觀可視性的特點[10]。

本文在相關矩陣的基礎上利用SPSS 22的多維尺度分析功能，選用Euclidean距離模型，最終輸出多維尺度圖（見圖3）。圖中相關程度高的點被歸為一類，并且位置居中程度與其發揮的作用成正比。在多維尺度分析結果中，被分析的對象以點狀分布，每個點的位置顯示了分析對象之間的相似性，有高度相似性的對象聚集在一起，形成一個類別[11]。通過分析該多維尺度圖譜，能夠發現此圖譜中關鍵詞的分布具有較為明顯的群組分布的特征，基本上每個研究群組分屬于不同的坐標象限內，據此可以將其分成5個相對獨立的研究主題群組：分別為碳會計體系構建與信息披露管理、碳排放與碳減排會計、碳固會計、碳排放權及其交易會計和碳會計其他擴展方面研究。這與因子分析和聚類分析的結果存在高度的一致性，并且是對之前的分類結果進行進一步的調整和完善，可以將其視為2009—2016年我國碳會計研究的5大熱點領域。

四、研究結果分析

本文以共詞分析法為研究的主要方法，通過借助因子分析、聚類分析和多維尺度分析，對2009—2016年我國碳會計研究熱點進行可視化的研究，最終得出五個相對獨立的碳會計研究主題群組。具體分析如下：

（一）碳會計體系構建和信息披露管理

在圖3中該研究主題群組主要位于第一象限內。相對于其他研究群組而言，其是從宏觀的角度探討如何進行碳會計的體系構建以及如何提高碳會計信息披露質量等方面的問題。當前我國碳會計的內涵與外延方面的研究并未達成共識，如何揭示碳會計的本質并有效構建碳會計的結構體系將成為未來研究的重要領域。

國內學者王君等對CSSCI數據庫中2005—2009年我國會計學論文進行共詞分析，結果發現會計學研究里最關心的是會計信息問題，包括信息披露的要求、信息披露的形式和信息披露的質量[12]。碳會計作為會計學興起的研究拓展領域，在理論研究上同樣也不例外。由于碳排放交易業務的多樣性和重要性，使得碳會計信息披露變得尤為突出，客觀上也意味著未來在這方面的研究將存在很大的空間。

（二）碳排放與碳減排會計

在圖3中該研究主題群組主要位于第二象限內，從傳統的財務會計的角度研究碳排放和碳減排兩個方面。碳排放會計側重于對碳排放所引起的會計內容進行分類、計量與報告等。碳排放研究目前存在的主要問題在于運用生命周期評估的方法進行碳排放量核算時存在較大的局限性[13]，如何改進碳排放量的核算方法也就成為了未來碳會計研究的重要熱點。

碳減排會計主要是指企業為了節能減排所進行的各種碳會計行為，包括對現有的設備等進行技術改造和研發創新等[14]?？梢灶A見，隨著低碳經濟的發展，企業層面的碳減排業務將不斷增多，未來對這類業務的核算也將成為碳會計研究中的重要組成部分。

（三）碳固會計

在圖3中該研究主題群組主要位于第三象限。碳固是指通過一定的措施捕獲碳并以安全儲存的方式避免向大氣中排放溫室氣體的過程[13]。碳固業務是核算凈碳排放量的前提和基礎，但目前并未形成獨立核算方法，如何借鑒國際經驗，完善碳固會計核算方法，進行碳固量的會計確認、計量、報告與信息披露，是未來值得研究的重要方向。此外，通過引入市場化的因素，對碳固過程中的研發費用予以資本化的探討也是未來較為新興的研究領域。

（四）碳排放權及其交易會計

在圖3中該部分研究主題群主要位于第四象限，是碳會計研究不可忽視的重要領域。按照關鍵詞的內涵構成，可以具體劃分為碳排放權的資產歸屬、碳排放權的計量屬性以及碳排放權交易的信息披露三方面。

首先，就資產屬性而言，碳排放權應確認為無形資產、存貨還是金融資產飽受爭議[13]。從持有碳排放配額的目的出發，研究碳排放權的“貨幣化”過程將是其中的一個研究熱點。其次，就計量屬性而言，目前主要有歷史成本計量與公允價值計量兩種觀點，隨著碳交易市場的發展，未來公允價值取代歷史成本將是一種必然的趨勢[15]，進行這方面的研究顯得尤為必要。最后，碳排放信息披露管理是進行碳排放權交易的重要依據，隨著碳交易市場的開放和運行使得這方面的研究顯得迫切和必要。

（五）碳會計其他擴展方面的研究

在圖3中該研究主題群組是唯一一個同時橫跨第一與第二象限，說明這方面的研究涉及多個領域，與第一、第二群組研究存在一定的聯系。該群組包含的關鍵詞涉及碳管理會計、碳成本管理會計、碳審計、碳會計人才等。當前傳統的會計研究為適應時代的發展需要，正在進行跨學科交叉研究，碳供應鏈管理、碳戰略管理會計以及碳減排成本管理會計等方面將是未來新興的研究熱點領域[13]。endprint

碳會計是低碳經濟在會計學科的新體現，對當代財務人員的技能提出了新的挑戰。當前，我國碳會計處于起步階段，這方面的專業人才相對匱乏，給碳會計的實踐發展造成很大程度的阻礙[16]。因此，借鑒國外成熟的碳會計教育培養方案的同時，探討適合我國國情的碳會計人才培養和教學模式顯得尤為必要，值得相關研究者重點關注。

五、結語

本文以2009—2016年國內碳會計研究領域的高頻關鍵詞為數據基礎，通過共詞分析法對研究熱點進行了直觀可視化地分析，較為清晰地揭示出近些年來我國碳會計研究的五大熱點主題群組。并且通過多維尺度分析圖，可以發現這五大主題群組間存在獨立性和相關性的特點。一方面，五大研究熱點領域基本上分別分布于坐標軸四大象限內，層次較為清晰，體現相對獨立性。另一方面，五大研究領域內在之間也存在的一定的關聯性。如：與信息披露相關的關鍵詞同時出現在三大研究群組中；“碳足跡核算”關鍵詞基本位于第三象限與第四象限的分界線上，成為連接碳固會計與碳排放權及交易會計的關聯詞，說明“碳足跡核算”內涵上包括碳排放量和碳固量兩方面的核算內容等。

基于目前國內碳會計研究的特點和發展現狀，結合本文的研究結論，可以預測未來碳會計的發展方向將基本圍繞以上分析的五大研究主題群組來展開。與此同時，順應多學科的交叉和融合趨勢，充分吸收環境經濟學、管理學等相關學科的研究成果，注重從實證分析、系統分析的角度對碳會計進行更加深入的探討將成為未來的發展方向。本文在研究中僅僅考慮國內文獻使得研究范圍存在局限性，是今后研究需要進一步改進的地方，但本文得出的結論客觀上對國內相關學者進一步研究碳會計領域有一定的參考意義。

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