穩健性原則在我國上市公司中的應用研究

(成都理工大學管理科學學院 四川 成都 610059)

穩健性原則是企業會計核算的一個重要原則，來自會計估計和不確定因素，是對不確定因素的謹慎回應，是對計量和報告原則的補充或更正。其本質實際上就是在事件未發生之前就將一切潛在的風險提前披露釋放出來，預計最糟糕的情況并做好應對措施。一般來說，穩健性原則是考慮到預期無法收回的收益，或可能造成的損失，并以此對賬目進行預測。穩健性原則要求企業在面對不確定性事項時不高估資產或收益，不低估負債或費用。

一、穩健性原則在上市公司中的應用主要表現

(一)固定資產折舊

固定資產是上市公司資產組成的重要部分。在我國，固定資產的折舊方法有加速折舊法和平均折舊法兩大類。一般來說企業會在選擇加速折舊法。直線法的折舊速度太慢，企業設備已經很陳舊的時候還沒有計提完折舊。所以企業的固定資產一般是按照加速折舊法計提的，企業會在購進固定資產的前幾年大量多計提折舊，那么企業會提前將固定資產折舊帶來的損失反映在資產負債表中，這一定程度上是提前釋放了風險，高估了費用降低了利潤。此外，另一個好處是，費用的多計提導致利潤的減少，而上市公司的總利潤減少能夠減少企業的應交企業所得稅和股東紅利等，還能夠避免多發獎金等等。換句話說，企業通過這種方式取得了一筆無息貸款，又能夠盡早收回投入的資金，提高了資金利用率和回收率。

(二)擴大資產減值準備范圍

穩健性原則可以將我國上市公司資產和利潤的不實情況最小化，同時也避免了公司利用四項準備秘密計提折舊，虛增利潤導致市場的混亂。為了提高上市公司資產質量、降低公司運作的潛在風險、使公司能夠持續的穩定的經營，自1998年起，基于壞賬準備之上，增加計提存貨跌價準備、短期投資跌價準備和長期投資減值準備，從2001年開始又擴展到計提“八項資產減值準備”，目前上市公司計提的八項資產減值準備分別為：應收賬款壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產、在建工程、無形資產減值準備和委托貸款減值準備。

(三)存貨計價

對于上市公司來說庫存存貨是商品流通的一個重要環節，而在商品流通這一段時間當中，隨著存貨的市場價格上下波動，當前市價可能會高于公司購進存貨的當時價格，這樣就會造成公司面臨潛在的存貨損失。庫存管理這一環節存在著大量的不確定性，而穩健性原則要求充分披露風險信息，這樣一來就算庫存價格一直波動但是低估存貨價值都可以避免賬實不一而導致的損失。如果發生了這樣的情況，上市公司往往會盡可能將存貨損失計入最小值，而增大當期產品的銷售成本，以此減少當期利潤來得到一個存貨損失的補償。存貨可采用實際成本核算，發出存貨方法的計價方法為先進先出法、后進先出法、加權平均法等。如果企業在發出庫存時，市場價格上漲，企業將選擇后進先出法的方法，而不是先進先出法。先進先出法將導致庫存成本低，使利潤膨脹，無法充分披露風險。其次，后進先出法將使當前使用或發出的庫存成本最接近當前市場價格，不僅可以使庫存價值得到充分補償，而且可以避免高估庫存的最終價值，虛增利潤，此時計算的損益也是當時最能體現的實際水平。

(四)債務重組

在債務清償過程中，如果債務人以低于應清償的債務價值的金額或者非現金資產償還債權人債務，那么對于債務人而言，債務人應當按照已經支付償還的重組債務的貼現金額價值和發生的相關稅費的總和低于實際上應該償還的債務金額價值的差額確認為資本公積。如果在這個過程中發生了債務重組的損失，則應當作為當期損失反應在企業資產負債表當中。從債權人的角度看，如果債權人沒有以現金或者股權清償應承擔的實際債務，此時債權人不能夠根據非現金資產的公允價值進行核算入賬，而是應該按照債務重組后的賬面價值為所接受的資產或股權進行資金的進賬。

二、穩健性原則在上市公司中應用存在的問題

(一)會計人員誤用、濫用穩健性原則

穩健性的運用具有主觀性和不可驗證性，缺乏一個客觀的標準，企業出于各種目的不同程度運用穩健性原則來進入到會計核算當中，因此對它的濫用很普遍并且很難防范，會計信息的真實性可靠性難以得到保證，這也在一定程度上損害了企業管理者投資者和信息使用者的利益。例如，一些公司出于上市、達到再融資、粉飾財務報表以吸引更多投資者的目的，極端低估負債和費用，高估利潤和資產，盡可能的少計提資產減值準備或者不計提用，從而虛增利潤。

(二)穩健性原則與客觀性原則存在沖突

從要求上來看，客觀性原則要求企業必須根據真實發生的經濟業務進行會計核算，一切會計核算必須要能夠做到有真實事件可依，經濟業務必須是真實客觀的；而穩健性原則要求在會計實務中提前確認未來可能發生的潛在的損失和費用，這樣才能將公司潛在的風險披露出來，減少不確定性對公司帶來的損失。但這樣做會直接使得穩健性原則與客觀性原則相沖突，互相違背。

(三)市場機制對穩健性原則的制約

隨著經濟全球化，世界經濟市場現在都采用公允價值來衡量一項企業的資產價值作為入賬價值。雖然我國也在努力地發展市場機制，爭取做到市場國際化，但是現在離目標還有一定差距，我國現在還是處于一個市場經濟基礎階段，市場價格機制沒有得到很好的約束，市場信息不公開透明，價格信息中心和信息報價系統沒有得到很好的完善。

(四)實際應用困難

目前在中國，對于穩健性原則更多的是出于一個語言性說明，并沒有對此作出相關的硬性的要求，這也給公司自己留下了很大的操縱空間，并且在會計實務中運用穩健性原則，操作上不方便。其次，每個上市公司所處的客觀環境和風險不同，市場具有多變性，所以每個公司將穩健性原則也應用到了不同范圍，另外穩健性原則的應用程度也難以統一。

三、上市公司合理運用穩健性原則的建議

(一)加強監督，強化約束機制，完善公司治理結構

穩健性原則在上司公司中應用很廣，但是穩健性原則在公司核算中有很強的隨意性和自主性。為了避免上市公司濫用穩健原則，隨意變更會計核算方法，虛列成本費用，不能正常核算經營成果，為了公司需要，把穩健性原則當作成本、利潤的調節器，管理部門就必須加強引導、審計、監督工作。同時，企業要完善公司內部治理。公司合理的內部治理結構可以保障會計信息的真實性，客觀性，也為穩健性原則的實施創造了條件。建立完善的公司內部治理結構可以使得公司內部管理信息公開透明，內部人員互相牽制互相監督，這也使得其無法濫用穩健性原則。

(二)提高會計人員的專業水平和判斷能力

穩健性原則有著不可避免的自身缺陷，具有很強的可選擇性、傾向性、主觀性，這些特點在會計實務中是否能夠將其負面影響減小到最小程度的主要途徑是提高會計人員的專業素質。當務之急是提高會計人員的專業水平和判斷能力。最后，我們應該加強會計人員的職業道德素質，提升會計人員的思想覺悟，加強政治教育，減少其利用穩健性原則作出不真實會計核算，為自己或公司牟利。

(三)進一步改善企業外部環境

可以利用互聯網建立一個完整的數據庫，將公司內部的信息與企業外部聯通，這樣便于資產負債信息及時的發布出去，并將所有信息保存下來便于查詢和使用。除了利用互聯網發布公開信息之外，相關宏觀調控部門還要建立完善的價格信息中心和信息報價制度，并應該建立相應的會計政策制度保障這些信息的真實性可靠性，同時可以硬性要求企業定期向全國各地發布自己的各類商品的交易價格、投資、庫存、固定資產的變化和公允價值，使得自己的信息公開透明。最后，除了信息公開方面，國家應該建立社會監督體系，發動全國人民自動的監督一個企業的信息公開程度與其真實性。

(四)增強穩健性原則的可操作性

現行企業會計制度中關于資產發生減值的判斷標準規定是比較廣泛的并不夠明確，特別是在針對存貨、固定資產、無形資產等的減值或攤銷，受多種因素的影響，使得確定公司資產減值準備數額決定因素的“可變現凈值”的確定十分難，會計政策沒有明確的規定，從而使得公司利用穩健性核算原則進行操縱留下了自主選擇空間。公司就可根據自身的經營目的要求來對“可變現凈值”進行確定，制定出適合公司業務發展的具有可操作性的具體會計核算標準，以使公司作出準確的會計實踐，以便于發展的需要。所以最好是為“可變現凈值”制定一個具體的標準，減少“可變現凈值”的不確定性，增加可操作性和可比性。