邁向財政權實質控制的理論邏輯與法治進路

陳治

摘要：財政權是關涉全社會公共資源的分配利用進而對社會整體利益實現產生重大影響的公共權力，應當運用法治力量加以控制。然而傳統財政權控制理論以及由此建立的稅收、預算控制機制集中于解決財政權的行使依據問題，強調控制工具應當達到形式理性要求，但對財政權行使結果缺乏考慮，與社會期待的良好治理狀態相比存在明顯差距。這就需要對傳統的形式控制理路進行必要的矯正，實施財政權行使依據的憲法控制，強化財政支出權約束，引導財政控權向實質控制轉型。當下，財政權控制的制度變革已經呈現由傳統稅收、預算的單一形式控制向追求形式控制與結果導向的實質控制并重的方向轉型。在此背景下，我國應在推進稅收、預算形式控制機制完善的同時，加快實現以結果為導向的財政權實質控制的步伐，以適應現代國家財政活動的控權要求。

關鍵詞：財政權；實質控制；形式控制

中圖分類號：DF43 文獻標志碼：ADOI：103969/jissn1001-239720180206

從最基本的意義上講，財政是支撐國家履行其公共職能活動、實現社會公共目標的物質基礎。黨的十八屆三中全會提出“財政是國家治理的基礎和重要支柱”，這就在國家治理的層面賦予財政以新的內涵與使命，為我國財稅法治的改革指出了新的方向。財稅法治要解決的核心問題是實現財政權控制。在推動國家治理建設的背景下，財政權控制不僅僅是規范政府收支活動的現實要求，更成為整個國家治理體系的重要組成部分[1]，是實現國家治理目標的切入點和突破口，對重塑“公共生活、國家制度、公眾與國家關系”具有直接而重大的影響[2]2。

然而，如何實現財政權控制？對此存在兩種進路選擇：一種是采取形式意義上的規則之治，確保財政收支活動有“據”可循。近兩年來財稅法治領域兩大具有標志性意義的事件——《預算法》修訂與《立法法》修訂，便主要體現了此種改革進路。另一種是采取實質意義上的規則之治，確保財政收支活動轉化為社會滿意的公共產品或公共服務。在實踐中，圍繞財政規模、結構、收支平衡等要素設置具體標準的做法體現了此種努力方向。在筆者看來，在財政收支活動本身規模不大、財政權集中用于供給有限公共產品的背景下，形式意義的規則之治把財政權約束在一定范圍內，有利于保持社會經濟生活自身的良性運轉；而在財政活動頻繁并且普遍滲透于經濟社會各個領域的情況下，形式意義的規則之治不一定能夠保障財政權行使結果符合社會公共目的，相反可能出現一個高成本運轉而社會滿意度低下的公共產品供給系統。這表明在財政權控制機制中更應當重視結果導向，推動“從‘無法到‘有法、從‘有法到良法、最終實現‘良法到善治”方向的轉變[3]。只有這樣，才能促進國家治理現代化目標在財稅領域的實現。

一、傳統財政權控制理論的形式化特征及其局限

財政權是關涉全社會公共資源的分配利用進而對社會整體利益實現產生重大影響的公共權力，包含財政收入權與財政支出權兩大權力分支：在財政收入層面，可進一步細分為征稅權、費用征收權、政府性基金收入權、國有資產收益權、發債權、彩票發行收益權等；在財政支出層面，涉及財政轉移支付權、財政采購權、財政投資權、財政撥貸款權等。任何權力在缺乏控制的前提下都存在內在的擴張沖動乃至濫用的可能，作為支撐國家各項職能活動的財政權力，毋庸置疑亦應納入法治框架加以控制。尤其在當前中央提出財政是國家治理的基礎和重要支柱的背景下，財政權控制的效果關乎國家治理能力的高低與國家治理目標的實現，因而更應受到重視。在財政權控制的理論層面，傳統的認知觀念一般抽象地強調控制和規范政府財政權力，“通過財政權力主體的定位、內容的分工與程序的設置，實現政府財稅行為的法治化?！盵4]在權力控制方式、權力控制對象與權力控制內容上呈現形式化控制的特點。

第一，在權力控制方式上，要求財政權的行使必須依據立法機關批準通過的稅收法律或者取得預算法案的授權，奉行“無代表無稅收”“無預算無支出”的控制方式。這種控制方式具有巨大的歷史進步意義。一方面反映出稅收作為納稅人與國家之間公共契約的紐帶，不是簡單涉及如何征稅、保障國家財政收入的技術操作規程，而是有關征稅權力行使依據的控制法則。是否取得征稅的法律依據，是判斷政府征收行為合法性的標準。另一方面預算工具的出現被賦予公開分配資源、消除腐敗的重要意義，能否將資源分配計劃提交民選的代議制機構并在獲得授權的前提下開展行動，是判斷政府支出行為合法性的依據。因此，稅收法定

要求稅收課征要素法定、課征要素明確、課征程序合法。、預算法定

要求支出必須經議會批準才能進行、全部財政收支都必須納入預算、控制預算執行中的變動、防止支出超過預算總額。構成傳統財政權控制理論的兩大武器。但是兩個法定主義原則解決的核心問題是收支依據的有無，而沒有進一步探究在具備相應依據的基礎之上，能否帶來為社會滿意的公共產品供給，因此，具有形式控制的特點。

第二，在權力控制對象上，突出對具有明顯侵益性特征的征稅權控制，對其他收入權以及具有助益性特征的支出權控制回應不足，這體現了形式控權的特征。財政權控制理論的形成源頭與警察行政時代具有侵益性特征的高權行政模式——租稅行政行為模式密不可分。征稅行為具有極為鮮明的“無償剝奪人民財產權之侵害行政性格” [5]，這一特征使其成為財政權控制理論高度警惕的一類對象，并且征稅權主要就是借助形式控制——通過課稅要件的明確具體規定，將征稅權力控制在法定的征稅范圍，要求其遵循預先設計的征收程序，這就為財政權控制打上了形式化的烙印。征稅之外的其他收入活動，以公債融資為例，在早期表現并不頻繁，并且具有不同于稅收的非直接、非現實侵害相對人利益的特征

因公債融資獲得的利益“存在于現實享受的服務的增長中，而成本卻存在于對未來的通貨膨脹的影響中”，使相對人容易產生支持公債融資的“財政幻覺”，而不是像稅收那樣激發納稅人潛在的反抗心理。（參見：布坎南，瓦格納赤字的民主[M]劉延光，等，譯北京：經濟學院出版社，1988：101），公債融資的市場交換性、非強制性也使得相對人對政府發債的權力屬性不易識別，公債融資規模及發債結構等方面的公共決策還包含自由裁量因素，這些特征使得按照傳統的理論認知進路無法具體明確地圈定公債發行權的邊界，因此傳統理論不能提供關于公債控制的充分解釋。與此情況相似，早期財政支出非常有限，財政（支出）作用只是一種完全從屬于行政作用之“附屬作用”或“前提作用”。財政支出不僅沒有顯示出“侵害行政性格”，相反具有直接的助益性，是支撐政府各項職能活動的必要物質條件。因此，即便財政實踐的早期已經出現預算工具，但是在理論上，預算編制遵循“技術權威邏輯”，使得預算問題很大程度上“必須從屬于專家的判斷”[2]5，財政支出更多被視作專業技術領域的產物，而未被納入財政控權的范疇，這就更加凸顯傳統理論認知中的形式控制特點。

第三，在權力控制內容上，程序控制占據重要分量。程序的意義在于通過分化獨立的角色設置限制權力恣意行使[6]15。程序控制在財政權控制中占據重要分量，這與財政活動本身包含自由裁量的因素密切相關

財政介入經濟社會生活的時機、范圍、方式、程度等都需要綜合多種因素權衡判斷，無法完全通過事先明確規定的規則行使權力。。自由裁量權是法律沒有明確規定其行使要件的權力。在立法者要用有限理性去應對復雜多變的現實環境情況下，不可能“消除廣泛的自由裁量權，而是控制它的行使”[7]。程序控制在一定程度上彌補了單純的形式規則對自由裁量權控制不足的弊端，尤其隨著實踐發展，財政支出的權力性日漸明顯而既有的形式規則供給不足的情況下，財政支出的程序運行機制就發揮了關鍵的控權作用。但是程序控制本身仍然具有形式控制的特點，即注重在特定運行過程中塑造清晰明確的主體角色，促進不同角色之間的交互行動并最終達成各方接受的結果。無論結果本身是否符合社會理性預期，參與程序本身就意味著對參與者接受程序運行結果的拘束力。因此，程序的核心價值是“分化和獨立”，通過排除各種偏見、不必要的社會影響和不著邊際的連環關系的重荷，來營造一個平等對話、自主判斷的場所，而不在于對結果本身進行正當性的探求[6]22。程序控權的基本主張是遵循正當程序原則，奉行“自由裁量必須有程序控制”[8]。運用到財政權控制上，就表現為財稅程序性制度。如針對征稅權問題，要求征納過程賴以運行的程序（如稅捐調查及核定程序、稅捐征收程序、稅捐保全程序、強制執行程序、行政救濟程序等）具有公平對待納稅人，程序中立、不偏袒國庫，利害關系人回避，申訴抗辯，理由說明等程序正義價值 [9]。在預算法領域，理論研究同樣高度重視程序性制度安排（如：預算公開程序、預算編制程序、預算執行程序、預算調整程序、預算監督程序等）對控制政府權力擴張的意義，主張預算程序過程應當使“各方參與主體能夠充分談判、協商、評估、論證”[10]。由于程序性制度在預算法中的重要地位，預算法在較長時期都被看作是“一部有關預算規則的程序法”[11]。這種對程序性制度的依賴顯示出在財政權控制內容上的形式化特點。

隨著財政干預主義政策的興起，尤其是進入福利行政、給付行政時代之后，財政在調整資源配置、促進分配正義與調控經濟周期方面發揮了日益顯著的作用，整個社會有賴于政府提供更多更高質量的公共產品。在此背景下，對財政權的控制不僅是要完成一個從規范大前提、事實小前提到最終結論的邏輯演繹過程，更要突顯出財政權行使與實現社會公共目的之間現實而直接的關聯。這是傳統偏重形式化控制的理論無法做出回應的。原因在于：首先，形式控制強調收支依據的有無，但依照該收支依據運行后的結果可能偏離社會公共目的。一套運行良好的預算規范和程序機制并不能確保提供高效的公共服務[12]。同樣，如果“在執行過程中因遵從租稅法律主義法理而被迫得以嚴格執行（不合理稅法），其結果將是有害無益的”[13]。只有從源頭事先確定財政權的合理邊界，才有助于使權力行使結果符合社會公共目的。其次，形式控制主要作用于具有侵益性特征的財政征收活動并對預算支出實施程序控制，但在福利行政、給付行政背景下，具有助益性、回應性品格特征的財政權力得到極大擴展，其中除了來源于法律明確授權之外，還有大量屬于法律并未明確規定行使要件的自由裁量事項。尤其是在財政支出決策層面，涉及財政規模、財政結構、財政平衡的實體要素事實上由政府主導做出決定，對社會公共目的實現具有直接影響。因此，只有將財政支出權納入控制軌道，并對屬于自由裁量范圍的事項做出合理與否的價值判斷，才能促進財政權行使結果上真正轉換為讓社會滿意的公共產品或服務。

二、財政權實質控制的理論重構

財政控權理論的局限集中體現在對財政權控制工具、實際運行效果與財政權實現的社會公共目的的關系缺乏深入分析。在現代國家，財政對整個社會的滲透能力、調節社會關系的能力、汲取資源的能力以及按既定的方式撥款或使用資源的能力已經顯著增強，成為推動國家治理能力建設的不可忽視的支撐性力量?，F代公共財政的行動目的已經不是過去的家計財政、國家財政時代滿足于統治者自身利益的需要，而是為滿足人們生存發展需要提供公共產品和公共服務。社會公共目的是社會成員公共利益的體現，其包含的利益訴求不是反映主體個別的需要或愿望，而是作為文明社會共同體成員提出的需求。

為了實現財政權運行的社會公共目的，需要為財政權設置各種行使要件控制權力恣意，也就是在具備一定條件的情況下才能動用此項權力。但停留在這一層面還不足夠。還需要進一步探究財政權行使的規范依據是否足以帶來良好的社會效果，財政權行使的結果是否與公共目的背離，財政權控制能否在限制權力恣意行使與實現社會公共目的之間找到平衡，這些問題歸結為一點，即如何確保財政權行使達致與社會公共目的契合的合理狀態。這就需要突破傳統形式控制的理論視域，對單純追求規則之治的形式控制理路進行矯正，引導財政控權從單一形式控制向追求形式控制與結果導向的實質控制并重的方向轉型。財政權實質控制代表了在追求形式規范性之外，確保財政權運行結果符合社會公共目的需要的法治理念與制度安排。合理與否本身具有極大的主觀性，社會公共目的的內涵與外延也具有不確定性。但在制度上可以通過確立規范依據的元規則、強化與社會公共目的關系密切的支出權控制及實體約束，最大限度趨近合理狀態的實現。

在權力控制方式上，從要求財政權“于法有據”到強調依據本身受元規則控制，確立財政權合理行使的基本邊界。在財稅決策行動中，各方參與者可能基于短期利益而支持擴大財政支出，這一決策看起來與社會成員需求吻合，但是與整體長遠的社會公共目的相悖。受益者享受因擴張性支出帶來的好處而不會去考慮未來付出的成本，權力行使者則集中計算當前和直接觀察的一代受益人的獲益大小，而不會因為其可能產生的風險效應在任期內進行調整。尤其對于支持擴張性政策的公債融資而言，意味著“把全部未來各周期的稅額的全部價值據為己有，允許政府現在而不是以后動用未來稅收流動的資本化價值”[14]124，由此會激發政府收入最大化的欲望而不是為社會提供更好的公共產品。稅收課征、公債發行、預算支出可能都獲得了來自議會的形式授權，但是議會本身很少控制具有支出意愿之統治者，反而自身借由計劃及立法敦促日益增多之支出，支出多并不意味著一定能轉化為合乎社會公共目的的產品或服務。因此，財政權的運行“不能僅以議會保留為滿足，而須另尋實質之保障”[15]。這就表現在具體稅收與預算控制工具之外，為授予政府財政權力的依據本身建立元規則，確立財政權合理行使的基本邊界：一方面通過一種與特定“周期”內制定具體征稅規則完全不同的決策機制，如稅額、公債占國內生產總值的比例規則等，對作用于未來的稅收及公債融資政策決策事先做出合理安排，用一定量化指標確定財政權行使不能突破的合理限度。另一方面，借助預算規?？刂埔巹t、預算平衡規則，限制政府的擴張趨向，限定支出權行使的合理邊界[14]46。由此，在財政憲法的層面上確保財政權既是受到制約的，又是能動的；既能積極促進社會福利，又能控制權力膨脹，促進形成一個有限、高效、回應、負責的政府運轉體系。當然，體現財政立憲主義要求的財政憲法是一個多元化的規則體系，其淵源既表現為主導整個國家一般公共權力配置與公民權利保障格局的憲法文本，也有設定財政權控制一般原則的具有憲法意義的財政基本法，還包括特定階段承擔財政憲法功能的預算法，以及其他在稅收、預算控制工具之外針對實體要素提供控權規則的專門立法（如預算平衡與赤字、公債控制方面的立法）。

在權力控制對象上，從偏重征稅權控制到收支關聯基礎上強化支出權控制，確立財政權合理行使的運作方向。稅收征收本身不是目的，稅收使用并轉化為符合公共需要的產品或服務才是應有的合理狀態，這就有賴于將財政征收與財政支出兩個方面有機關聯起來，在此基礎上加強對支出權的控制。財政權運行要達致與社會公共目的相契合的合理性狀態，首先應當將收入與支出兩方面有機關聯。收入對支出具有天然的拘束力，一方面，任何支出都必須受制于可汲取的公共資源的規模大小，一旦人為割裂收支，支出擴張不考慮可用資源限制，那么即使在制度安排上合乎規范要求，也缺乏經濟合理性支撐；另一方面，支出層面的預算安排排斥了來自收入層面的制約之后，又會進一步削弱納稅人的決策參與度與稅收遵從度，降低可用資源的汲取水平[16]，從而制約財政權潛在的運行空間，導致社會公共需要無法得到及時回應的非合理狀態。財政收支有機關聯，意味著對財政收入使用的有效性提出了要求，而并不是簡單停留在財政收入的規范性依據上。收入使用有效性反映一定財政收入轉換成公共產品并為公眾享受的程度，財政收入使用結果的有效性并不取決于納稅額的高低或者公共產品產出價值的大小，而關鍵是看兩者的相對關系。在納稅額一定的情況下，公共產品的產出價值越大，收入使用的有效性越強?；谪斦罩шP聯以及強化收入使用有效性的要求，就應當強化對財政支出權的控制。在普遍而強大的財政支持網絡之下，社會成員基本權利的實現以及政府公共職能的履行都仰賴于財政給付，財政支出早已不是附屬于行政作用的職能手段，而是具有獨立“支配、控制和影響”他人能力的職能活動[17]。從財政收支關聯到強調收入使用有效性，最終落腳到強化財政支出權控制，這是追求結果導向的財政權實質控制的基本任務。財政支出權控制的成效直接關系到收入使用有效性實現的程度，進而對于社會公共目的的實現具有關鍵的作用。

在權力控制內容上，從塑造財政權的程序運行機制到強調權力內容的實體約束，確立財政權合理行使的判斷標準。財政權實質控制意味著不僅各種程序環節的完整規范，而且要對權力運行的實體要素，如課征規模、預算規模、債務結構、赤字水平等問題施加約束。這些實體要素或者反映財政權的運行邊界，或者體現財政權影響社會經濟生活的不同方式和程度大小，或者測度財政權行使的可持續狀態。它們在傳統理論中納入財政自由裁量的事項看待，而在實質控制認知框架下則要求具有合理性。能否達到適度收支規模、形成與風險負擔能力相匹配的融資結構與赤字水平，是確保財政權行使結果良好的必要條件。合理性的判斷標準，圍繞行為手段與目的關系展開，也就是財政權行使除了必須具備征收與支出的法定依據之外，還應當從實施該種權力手段與所欲達成的公共目的之間的關系加以考慮：包括財政權是否是實現公共需要的必要手段，因權力介入對個人造成何種影響，如果造成個體利益損害，是否是相對其他實現社會公共利益的成本最小方式，個體所受損害與權力所欲達成的公共目標之間比例是否相當[18]。因而，在制度安排上，不應局限于對權力依據有無的形式判斷和程序架構，還應當深入依據的實質，做出手段之于目的的合理性判斷。這種思路既適應現代社會要求容納裁量權存在的客觀趨勢，同時將傳統上幾乎不受實質制約的財政自由裁量權重新拉回到可控的制度軌道上，實現財政控權與授權的張力平衡，使財政收支權能夠真正基于社會公共目的要求擔負公共責任。

三、財政權實質控制的實踐發展與制度回應

從實踐發展來看，現代社會普遍建立了以福利給付為中心的財稅法治體系，通過向納稅人大量汲取公共財源，再借助強大的轉移支付網絡調節社會分配[19]。在此背景下，財政支出與收入征收規模都顯著增加，但與公共產品服務質量的提升、公共財政績效水平的改善并不呈正相關關系。一方面，西方國家的財政支出規模從控制制度建立之初不足本國國內生產總值的10%，到20世紀60～80年代已經上升到國內生產總值的30%以上，歐洲國家甚至達到50%～60%的支出水平，其中，與公民社會權利直接掛鉤的教育、衛生、就業、養老保障等領域的剛性支出增加尤為明顯[20]。在此過程中，預算的編制技術、審批程序及執行機制日臻完備，但預算運行的結果造就了一個龐大、負擔沉重而效率低下的政府機器[21]。例如一些國家和地區的預算法規定，政府按照一定收支科目分類體系分年度編制預算。其本意是使立法機關能夠更好控制政府支出。但是程序運行的結果是使理性的管理人選擇將每個分類項目中的年度經費消耗掉，以免遭預算資金被削減的命運。從社會整體利益需求而言，公共資源并未得到有效配置，反而造成機構臃腫、資源浪費。另一方面，為適應支出擴張需要，財政征收規模亦呈顯著增長趨勢，如經合組織成員國家稅收增長幅度與支出增長保持同步，從20世紀70年代平均占國內生產總值294%上升到2006年的359%[22]。2008年金融危機以來，由于各國普遍采取支出擴張政策[23]，公債融資規模急劇增加，一些原本運行不良的國家財政狀況變得更加糟糕，甚至危及主權信用評價，對整體經濟的持續發展產生消極影響。

財政收支的經濟擴張是財政權配置與運行的結果。與之相伴隨的不是公共產品供給機制的完善，而是衍生出預算赤字、政府債務、財政風險、稅負壓力等諸多社會問題，反映出具有權力依據與實施程序的財政活動并不能有效避免權力行使結果的不合理。美國、歐盟等國家或國際組織開始反思既有的稅收、預算控制機制的不足，將課征、支出與財政活動的目的有機關聯，通過采取《財政責任法》《預算公正憲章》《征稅與支出限制法》《支出控制法》《平衡預算與緊急赤字控制法》等具有財政憲法性質的立法形式，確立財政權合理行使的制度標準，將財政規模、財政結構、財政債務、財政赤字等實體要素納入制度控制范圍，尤其是明顯增加了對財政支出的權力約束，回應了結果導向的財政權實質控制要求。

第一，財政規模實質控制。稅法形式控制機制注重規范征稅對象、稅目、稅率，控制征稅權的恣意性，而無法對課征增長的適度規模進行宏觀控制。以所得稅法為例，其法律機制是圍繞所得稅的納稅主體、具體征稅范圍、分級累進稅率等形式要素設計的。但是，從實質理性的角度看，最重要的是課稅不能無度[24]。適度性的判斷標準是課征負擔不能逾越公共目的所需成為無必要的措施；各項征稅要素的確定應當秉持權力最小損害原則，不能為實現公權力所欲達成的公益目標而對納稅人利益造成過度侵害[25]。對課征形式要件的規定可以監督政府在具體執行中依法征稅，但并不能從宏觀整體角度確保對收入課征規模的適度控制。預算法體現規?？刂频幕疽幎ㄊ恰案骷夘A算按照量入為出的原則編制”。但是“量入為出”一方面固化了收入對支出的單方面影響，而沒有為支出增長可能引發的赤字提供必要空間[26]，另一方面，“量入”并不表明“控入”，政府部門可能出于擴張支出的需要而動用政治權力增加收入。為克服“量入為出”的局限，學界提出“以支定收”原則，但這一原則又可能出現“定收”之后支出權的失控狀態。因此，“量入為出”忽視了“入”這個層面上的征收權濫用問題，“以支定收”忽視了“支”這個層面上的支出權濫用問題，因而都無法從制度上確保財政權行使結果的合理性。財政權實質控制的一項制度任務是確立財政收支合理增長的制度標準，通過在財政權行使過程中貫徹法治國家的比例原則，控制財政權行使的合理邊界。在實踐中表現為：瑞典、美國、澳大利亞等國將支出劃分為若干類別，分別就各類支出規定支出增長限額

瑞典將預算支出劃分為27個類別，美國將總支出劃分為20個類別，澳大利亞預算支出則包括17個類別，在此基礎上分別確定各自的預算增長限額。（參見：馬駿，趙早早公共預算：比較研究[M]北京：中央編譯出版社，2011：243-244）；歐盟《馬斯特里赫條約》對公共部門債務占GDP的比重以及公共部門預算赤字占GDP的比重做出規定。

第二，財政結構實質控制。一方面，稅法形式控制機制是依托各項針對稅種來源的專門立法建立起來的。分散性的稅種立法同樣不能實現收入結構的實質控制，不利于形成真正契合社會公共目的財政收入結構。另一方面，預算法形式控制機制對支出領域中的結構控制十分有限，不利于為社會提供真正滿意的公共產品和服務?！额A算法》規定“政府的全部收入和支出都應當納入預算”，建立了全口徑預算體系。但事實上預算的控制效力只能覆蓋自主支出，而不包括法定支出。法定支出的對象、條件、方式等是依據預算法之外的其他立法確定的，統一的預算審批程序對其不具有實質性的資源分配作用，這對公共資源的公平分配造成危害。法定支出項目可能成為特定職能部門合法壟斷資源的手段而不是服務于社會公共目的。財政權實質控制的重要指向就在于，一方面對財政收入結構控制進行“頂層設計”，提供財政收入權行使的合理性標準；另一方面，克服預算在法定支出控制中的形式化、碎片化弊端，對法定支出的預算成本實施合理性評估，對成本收益明顯不合理的支出項目進行清理退出，確保財政支出權的合理行使。在實踐中，歐盟、美國對債務比重的限定

歐盟采取的是規定債務占GDP比重的上限方式，美國采取的是規定債務占可征稅財產比重的上限方式。、新西蘭對“實現政府負債的審慎管理”“維持充裕的政府凈值”的規定

關于新西蘭上述規定的具體內容，可參見：普雷姆昌德美國、澳大利亞、新西蘭以及英國的財政管理[G]//梅耶斯公共預算經典：第1卷茍燕楠，董靜，譯上海： 上海財經大學出版社，2005：77反映了在收入結構控制中設立的合理性標準。加拿大和澳大利亞實行預算成本審查的做法則是支出結構控制的典型，他們成立專門委員會對所有影響預算的行動（包括法律法規和公共政策）進行關聯審查，對依照一定立法設置的支出項目進行跟蹤評估，并建立支出項目清理退出機制[27]，這些舉措反映了旨在打造合理支出結構的制度努力方向。

第三，財政平衡實質控制。長期以來，預算法對收支平衡控制是形式化的。收支平衡原則要求年度預算編制時的預算案必須保持財政收入與支出之間的平衡，支出不能明顯超過收入。但在實際的預算執行過程中，普遍存在由于經濟周期性波動而采取減稅或增支的政策措施，導致收支不相抵的情況出現；即便在經濟正常發展階段也無法“僅僅用現期收入滿足所有的支出”，政府負債經營成為常態[28]。如果僵化執行法律關于收支平衡的形式控制規則，則會陷入無法實現社會公共目的的困境，因而在經濟衰退時保持一定的財政赤字規模是必要、合理的。同樣在經濟正常發展階段因“投資于兒童、教育、研究和發展或是基礎設施建設”產生的赤字“并不是減少反而是增加了國家福利”[29]。法律形式上的收支平衡控制從實施結果看并不利于調節宏觀經濟，保障政府公共產品的供給能力。但是，收支平衡控制并非就此消失。在財政平衡問題上，財政權行使的合理性標準并不在于是否有赤字的產生，而在于財政收支賬面上的缺口是否對政府未來實現其公共目的的能力造成妨礙。因而制度控制的關鍵不是禁止或開放赤字本身，而是需要對財政赤字演變為財政風險乃至財政危機的可能性進行制度上的有效管控。實踐中的變化反映在立法對赤字編列、彌補方式采取寬松態度，將審核重點由年度內的剛性平衡向年度間的動態平衡拓展，允許跨期預算平衡，既保障公共目的的實現，又促進財政自身的穩健。同時通過設定赤字增長限額、赤字削減機制、支出規模增長控制機制實現收支平衡控制。

四、中國實施財政權實質控制的現實原因及改革動向

中國的財政權控制一直朝著建立規范化法治體系的目標努力，從修訂《預算法》，建立全面規范、公開透明的預算制度，到《立法法》規定“稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”只能制定法律，再到實踐中不斷強化預算公開、預算監督，清理稅收規范體系，頒布環境稅法，財政權形式控制進展明顯。但是從財政權行使的現實結果出發，進一步審視財政權工具與公共目的實現之間的關系，發現財政權行使還存在較突出的問題，亟待強化實質控制。

例如，近段時間關于稅負高低的討論成為社會關注的焦點

民營企業家曹德旺在美國投資開廠，引發社會各界對中國稅負高低的討論。人們將目光聚焦于稅率、稅基等課稅要件本身，也有部分學者進一步探究課稅形式背后的制度癥結，追問稅金的用途乃至稅收政策本身制定的正當性問題。（參見：季衛東曹德旺現象，癥結不在稅率高低[EB/OL]（ 2016-12-26）[2017-10-15]http：//viewinewsqqcom/a/NEW2016122602353903）。稅負高低的背后涉及財政權行使的合理性問題。稅負高低并不必然與公眾對財政權行使結果的滿意度相關，關鍵在于：從課稅與用稅及公共產品或服務供給的關系考慮，稅收增長是否支撐財政支出帶來了更多更高質量的公共產品或公共服務的供給？如果答案是否定的，那么社會成員對收入使用有效性評價就會降低。在現實生活中，盡管征收本身取得了合法性依據，但是財政收入使用與公共產品或服務供給之間的斷裂現象較為突出，社會公眾未能從財政權行使中獲得與負擔增長相匹配的良好公共服務。典型例子是從2014年11月到2015年1月，經國務院批準，財政部、國

家稅務總局連續三次上調成品油消費稅稅率

三次成品油消費稅稅率調整分別是：2014年11月28日發布《關于提高成品油消費稅的通知》（財稅﹝2014﹞94號）、2014年12月12日發布《關于進一步提高成品油消費稅的通知》（財稅[2014]106號）、2015年1月12日發布《關于繼續提高成品油消費稅的通知》（財稅[2015]11號）。。從形式上看三次調整稅率具有法律授權的合法依據，但是在如此短的時間內、高頻次地上調與企業個人生產生活關系密切的稅收稅率，能否促進公共產品供給質量的提升存在疑問。從成品油消費稅稅率調整的個案推及其他稅種立法，不難發現在稅收征收、財政支出與公共產品服務供給之間存在較為普遍的脫節問題。各項稅種立法雖然確立了稅款征收的法定性原則，但是對稅率增長趨勢缺乏宏觀控制，稅款征收的增長并沒有轉化為帶動財政支出績效提升的動力。從財政權行使的角度而言，稅收征收、財政支出與公共產品服務供給之間的脫節，實際上反映的是財政收入權與財政支出權行使結果出現偏差。

又如，財政支出剛性增長。支出規模擴張背后同樣值得反思的是財政權行使的合理性問題。各種具有法定依據的支出項目實際上成為固化特定部門利益的工具，而對公共目的實現不利。在教育、農業等國家重點扶持領域，相關立法對支出安排做出了強制性規定，要求支出與財政收入保持同等或者更高的增長幅度，由此形成支出規模與收入增加之間具有約束力的“掛鉤機制”

我國直接觸及“掛鉤”的法定支出規定較多，如《農業法》規定“國家每年對農業總投入的增長幅度應當高于國家財政經常性收入的增長幅度”；《科學技術進步法》規定“國家財政用于科學技術經費的增長幅度，應當高于國家財政經常性收入的增長幅度”；《教育法》規定“國家財政性教育經費支出占國民生產總值的比例應當隨著國民經濟的發展和財政收入的增長逐步提高。各級人民政府的教育財政撥款的增長應當高于財政經常性收入的增長，并使按在校學生人數平均的教育費用逐步增長，保證教師工資和學生人均公用經費逐步增長”；《義務教育法》規定“國務院和地方各級人民政府用于實施義務教育財政撥款的增長比例應當高于財政經常性收入的增長比例”。。在預算法上則采取先予執行的方式處理此類法定支出與預算控制的關系?！额A算法》第54條規定：“預算年度開始后，各級預算草案在本級人民代表大會批準前，可以安排法律規定必須履行支付義務的支出”。這就意味著具有其他立法依據的財政支出同時又獲得了預算法上的支持，并且是當然納入預算分配范圍，隨著執行年度開展而自動延續。這種支出依據上的“雙保險”看似有利于保護社會公共需求，但實際上其覆蓋范圍僅僅涉及特定產業行業領域，實踐中掛鉤的剛性支出往往轉化為主管行政職能部門自主支配的“切塊資金”，具有固化部門利益的傾向，與實質控制的公共目的性相悖。

再如，債務風險與赤字水平不斷推高。債務率與赤字率水平更是從一個直觀角度顯示財政權行使的結果狀態。從債務情況看，2010年到2015年，國債和地方債余額分別從67萬億、107萬億增長到112萬億、16萬億。2016年國債、地方債余額上限進一步提高到1259萬億和1718萬億

詳細情況，請參見：《2016年政府工作報告》。。國家審計總署2013年對全國政府性債務的審計結果顯示，負有償還責任的債務增長較快

截至2013年6月底，省市縣三級政府負有償還責任的債務余額達到105萬億余元，自2010年以來債務年均增長1997%，其中縣級債務增長最快，達到265%。詳細情況，請參見：《2013年全國政府性債務審計結果公告》。，部分省級以下（包括省級）地方政府債務率超過100%，償債負擔較重

債務率是指年末債務余額與當年政府綜合財力的比值，是衡量債務規模大小的指標，國際貨幣基金組織確定債務率控制標準參考值為90%-150%。截至2012年底，全國政府負有償還責任債務的債務率為10566%，有3個省級、99個市級、195個縣級、3465個鄉鎮政府負有償還責任債務的債務率高于100%。詳細情況，請參見：《2013年全國政府性債務審計結果公告》。。而大量用于償還債務的資金來源于與經濟、政策等因素密切相關的土地出讓收入，

截至2012年底，11個省級、316個市級、1396個縣級政府承諾以土地出讓收入償還的債務余額3486524億元，占省市縣三級政府負有償還責任債務余額9364266億元的3723%。詳細情況，請參見：《2013年全國政府性債務審計結果公告》。在經濟增長放緩、房地產市場疲軟等因素制約下，高度依賴土地出讓收入的償債資金結構無疑使地方政府財政面臨更大壓力。從赤字情況看，2015年全國財政赤字達到16200億元，比2014年增加2700億元，赤字占國內生產總值的比重約23%，進入2016年全國財政赤字規模進一步擴大到21800億元，比2015年增加5600億元，赤字率為3%，達到國際通行的3%赤字率的警戒水平。彌補收支缺口的通常方式是發行公債，是“以犧牲將來充當受益人/納稅人角色的人為直接代價獲得凈效用的”，因此是一種“代際轉移支付” [30]，政府負債的多少與償債能力的強弱對政府未來公共產品的供給能力產生潛在影響。在這一意義上，債務赤字問題并非簡單的財政經濟問題，而是需要對發債權加以控制的法律問題[31]。

我們注意到，在《預算法》修訂過程中以及修訂完成后，中央決策層、立法機關、國務院出臺了關于財稅體制改革的若干重大政策性文件及法律法規，對既有的偏重形式控制的規范體系進行改革，與財政權實質控制的法治要求相契合。如在財政規?？刂品矫?，《關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“清理規范重點支出同財政收支增幅或生產總值掛鉤事項，一般不采取掛鉤方式”；《關于深化預算管理制度改革的決定》規定“嚴格控制各部門、各單位的機關運行經費和樓堂館所等基本建設支出”；《關于推進財政資金統籌使用方案的通知》要求“推動盡快修訂重點支出同財政收支增幅或生產總值掛鉤事項的相關規定”等。上述規定體現了對支出剛性增長的控制，而非僅僅關注支出的規范依據。在財政結構控制方面，《深化財稅體制改革總體方案》提出了未來稅收收入結構控制的法治改革方向，即“優化稅制結構，逐步提高直接稅比重，完善地方稅體系”?！额A算法》修訂后加強了債務融資結構上的立法控制，規定“舉借債務應當控制適當的規模，保持合理的結構”。這些規定旨在為建立合理的財政結構提供行動方向。在財政平衡控制方面，《預算法》規定“收支平衡”的基本法治原則，同時打破年度內形式平衡的局限，建立跨年度預算平衡機制。這一改革表明法治控制的重心不在于是否允許赤字的產生，而是關注赤字背后政府持續性提供公共產品的物質保障能力，并對財政赤字可能演變為財政風險乃至財政危機進行提前防范。關于財政權實質控制的規范文本可以參見下表。

五、財政權實質控制的實現路徑

當前，建立“全面規范、公開透明的預算制度”與“全面落實稅收法定”已經成為社會各界的普遍共識，要將財政權力“關進籠子”，必然要不斷地推進財政權運行的制度化、規范化過程。但是，財政權又是一項對國家治理具有支撐性作用的重要權力，不僅需要對其權力行使設定基本要件，還需要確保權力行使的結果最大限度契合社會公共目的?，F實問題就在于以稅收法定、預算法定為標志的財政權規范行使的制度體系逐步建立，但確保財政權合理行使的制度內容尚付闕如。在現代社會，財政權對各方主體都產生廣泛而深入影響的情況下，如果不能從財政權行使結果與財政權實現目的的角度重新審視財政權控制，那么社會將難以期待達到一種良好的治理狀態，實現包括合法性、透明性、參與性、回應性、責任性等多種要素在內的社會公共利益最大化[32]。建構財政權實質控制機制將為實現這一財政善治目標提供可行路徑。首先應當基于財政憲法的視角為財政權行使設立“規則的規則”，確立財政權合理行使的基本邊界；在此基礎上，考慮到財政支出權已經成為直接影響社會公共目的實現的重要權力，為適應現代社會支出權擴張而形式控制力所不逮的現實狀況，有必要以支出權控制為中心，圍繞具體的實體要素分析財政權實質控制的實現路徑。應當指出的是，財政權實質控制不可能在基本的稅收課征、預算支出的形式規范都不具備的情況下開展，強化財政權實質控制必須不遺余力地繼續推進稅收法定、預算法定的落實。

（一）作用于財政收支的憲法控制工具的選擇

財政憲法意義上的財政權控制集中于對財政規模、財政結構、財政平衡等實體要素實施事前控制，這種控制通常是以設定收入、支出、債務、赤字在GDP中的上限比值的方式表現出來，或者是對上述指標在若干年度內的增長限額做出規定

如美國聯邦政府1985年頒布的《平衡預算與緊急赤字控制法》禁止1987年～1993年財政年度做出超過本法規定的最高赤字限額的預算決議；加拿大1992年頒布的《支出控制法》對1992年～1996年財政年度的支出限額做出規定。。財政憲法在實踐中通常表現為財政基本法、財政法，是“規定財稅法基本制度、能夠指導財稅法各個領域的法律”[33]。在財政基本法或財政法上可以選擇不同的憲法性控制工具。主要有：設置允許增長比例、單項支出增長限額、特定稅種稅率增長控制及赤字率上限控制等。

允許增長比例控制給予支出增長的適度空間，不妨礙政府履行其承擔的公共職責，同時又考慮財政自身限度，所以是一種可行的控制方式。在具體設計時，可與GDP或者與財政收入掛鉤，保持可調節的適應通貨膨脹、人口變化的支出水平。單項支出增長限額針對特定支出項目設置允許增長的比例，其特點是控制的直觀效應顯著，亦便于社會監督，可適用于一般公共服務支出的控制。特定稅種的稅率增長控制在其他國家的制度實踐中一般反映在地方稅上，并且體現的是對擁有自主決定稅種稅率的地方政府的控制。我國目前實行集中性的稅收體制，地方政府并不享有獨立決定稅種稅率的權力。但是考慮到我國財政分權體制的逐步完善以及地方稅體系的建設正在推進，因而仍有必要前瞻性地預估未來制度變遷能夠賦予地方財政自主權的空間大小，進而有針對性地采取控制措施。越是與地方經濟關系密切而又不危害國家宏觀經濟利益的稅種及其相關稅權越有可能配置給地方，基于激勵與約束并重的制度宗旨，就越需要進行相應控制。另外，從我國現實存在的自上而下調高稅率的現象看出，稅種稅率增長控制工具不應限于地方層級，還應對高層級政府部門的征稅權進行約束。赤字率上限控制是通過設置財政赤字占GDP的比重上限進行控制。赤字率水平體現了財政收入不足以支撐財政支出的程度及財政風險的狀態，合理適度的赤字率可以成為促進經濟社會穩定發展的財政工具，而一旦超越合理限度就會給經濟社會發展帶來危害。國際上公認的合理赤字率上限標準是GDP的3%。應當指出的是，財政基本法或財政法作為財政憲法應當具有穩定性、普適性、長期性，而上述控制工具需要動態考慮其實踐運用效果，尤其是控制工具涉及的具體上限額度或比例大小應當結合實踐反饋適時進行調整和修正，具有較強的靈活性、針對性、階段性，因此，預留一定彈性空間實屬必要。財政基本法或財政法可以通過概括加列舉方式規定財政憲法控制工具的內涵、基本類型，并重點規定控制工具的實施依據和適用范圍，至于具體控制工具的選擇可以留待立法者自由裁量。

（二）以支出權控制為中心的具體展開

除了財政憲法層面上提供基本控權工具之外，為具體落實財政規模、財政結構、財政平衡要素實質控制的要求，有必要進一步以支出權控制為中心，圍繞支出績效、法定支出、支出融資債務、財政赤字進行制度建構。

1支出績效控制

財政權實質控制旨在促進財政權行使結果與社會公共目的達成一致，這就需要對結果本身進行評估測量，利用評估結論影響財政資源的分配，從而促使財政權控權制度的完善，使之服務于社會公共目的的實現。支出績效控制的意義就在于將財政權行使的結果“倒置”，應用于財政支出的決策環節，以此影響下一年度預算資源分配，改變財政權行使的邊界大小與作用方向。顯然，如果某項收入使用的有效性程度不能通過支出績效評價反映出來，并促使結果影響新一輪預算分配決策，那么不僅收入使用有效性難以實現，而且財政規?？刂频哪繕艘矊⒙淇?。支出績效控制的關鍵是促進結果與預算的整合并通過法定機制予以穩定化、確定化。結果與預算的整合程度在本質上是理性因素與政治因素在預算過程中權衡的結果。實踐中既無法將理性因素推向極端，完全以技術性或效率因素作為分配資源的標準，亦不能將預算分配完全視為政治力量博弈的主觀性選擇過程[34]，而是將理性因素與政治因素進行不同程度的融合。在進行法律制度設計時，不宜進行“一刀切”式的強制性規定，而是可以在預算法及其他相關法律中進行合理分工，確定各自立法重點。預算法重點規定的內容是結果與預算整合過程中相關主體的權責配置：如賦予財政部門統一的預算分配權，以提升財政部門的預算能力，促使其全面掌握各支出部門績效信息，推動績效與預算的整合過程；強化立法機關與社會公眾的預算監督權，為其提供介入這一整合過程的機會和途徑，增強整合過程的透明度和民主參與性；賦予支出部門在預定目標下彈性使用資金的自由裁量權，提高資金利用效率。同時還有必要規定結果與預算整合過程中的法定義務，如績效目標履行義務、績效信息提供義務、結果與預算整合的報告義務等。而關于如何實現整合的操作性程序、績效信息形成機制、績效預算會計核算等配套規則可由《預算法》之外的行政立法解決。

2法定支出控制

財政權實質控制不僅要關注具體項目資金的使用績效，更要注重從宏觀整體上引導財政權行使對社會公共目的實現產生正向作用。而法定支出項目的存在導致預算分配形式化、碎片化弊端，不僅項目資金使用績效有待提高，而且極大妨礙了公共資源的整體有效配置。從社會公共目的性要求出發，法定支出項目有待建立新的控制機制。我國可以從事權與支出責任清單、成本審查、來源補償與立法后評估幾方面入手。確立事權與支出責任清單是控制項目增量的首要前提，換言之，只有首先界定清晰的事權與支出責任范圍，才可能科學做出項目立項及所需資源的決策，不屬于清單范圍內的事權或者不屬于本級政府應當承擔的支出責任范圍的項目，就不應當通過立法、行政性決定等強制方式獲得財政支持，從而在源頭上阻斷專門立法、行政性決定對預算統一分配的分割。事權與支出責任的劃分任務“可由財政基本法完成”，我國可以在財政基本法制定過程中，將事權劃分作為規制對象，其他財政法律和其他部門法律從各自角度調整具體方面的事權劃分[35]。進入事權及支出責任清單范圍內的項目是否獲得財政支持還有賴于進行預算成本審查。建立預算成本審查機制的意義就在于對通過規范性審查的項目實施進一步的合理性審查，評估潛在支出對預算分配產生的效應，按照一定標準做出優先性排序，避免出臺不具合理性的支出項目。預算成本審查機制的建立可與預算法關于強化人大對預算安排的適當性審查結合起來。預算法規定各級人大對預算審查的重點內容包括“重點支出和重大投資項目的預算安排是否適當”。適當性審查與人大對預算是否符合本法規定、是否合法的規范性審查不同，它側重是從經濟合理性角度對預算安排做出評價，這就包括將特定支出政策實施的預算成本與同類支出、支出可能取得的績效目標進行比較權衡，同時結合新增支出能否取得足夠收入來源等條件，綜合評估政策實施的預算成本是否合理。因此，人大預算適當性審查可以成為建立預算成本審查機制的現實路徑。對于經過預算成本審查并確定安排的法定支出，應當完善績效評估機制，跟蹤項目支出績效狀況。對法定支出績效的控制應當納入預算法中，成為預算法績效控制法律機制的重要組成部分。由于法定支出相對于一般預算支出容易形成長期運行的路徑依賴，一旦做出支出決策后較難實施逆向調整，因而，在預算法績效控制法律機制中應當更加重視法定支出績效控制問題，根據法定支出的特點，進行過程中的動態持續性績效評估，并根據評估結論實施定期清理，對不符合績效目標的支出項目采取調整資助額度、強化管理人員問責乃至項目退出等方式確保法定支出項目的動態調整，避免剛性增長[36]。

3支出融資債務控制

財政權行使過程既可能產生績效不高的支出結果，還可能產生更嚴重的有違公共目的要求的負面效應。為支撐支出擴張而不斷累積的債務融資增加了財政風險，與社會公共目的性要求不相適應。因此，財政權實質控制應當將債務融資納入制度范疇，對舉債結構與舉債規模進行控制，防范債務風險。關于舉債結構控制，應當強化公債外部結構（反映公債和GDP及財政收入的關系）與內部結構（反映各種債務類型之間的關系，如內債和外債、中央債和地方債、短期債和長期債、到期債務和新增債務的配置結構等）法律控制。預算法針對舉債結構控制只是做出了“舉借債務應當保持合理的結構”的原則性規定，但并未形成合理債務結構的立法判斷標準。對此，預算法可以采取兩種控制方式：一種方式是仿照歐盟、國際貨幣基金組織的法治經驗，通過設定債務風險指標實施債務結構控制，在立法中直接規定債務占GDP的上限比例或者債務占綜合財力的比值范圍，從宏觀上控制公債外部結構。另一種方式是通過建立債務評級及信息披露機制，強化債務內部結構控制，將債務內部結構作為評級因素并對相關評估結果進行披露，由公眾自由選擇，借助市場化的力量促使政府改善債務結構。在債務信息形成披露方面，債務審計機制的作用非常明顯。審計部門針對債務相關信息的匯總、診斷，接受職能部門整改的意見反饋以及全程的信息披露構成社會公眾了解債務風險的權威渠道，但是目前這一重要的風險監控途徑在立法上缺乏明確的規定。預算法應當明確建立債務定期審計及其信息披露機制，促使政府債務結構的合理化，強化對政府發債權的實質控制。關于舉債規?？刂?，需要預算法一方面強化舉債程序控制，確保舉債決策和執行過程能夠在更為公開、透明、民主的預算環境中實現，同時賦予舉債發行的相關公眾對舉債決策及執行過程的知悉權、參與權、監督權；另一方面，在債務限額設置上，預算法需要細化限額管理的立法標準，明確將債務償還的可行性、穩定性以及存量債務的償還情況、存量債務風險評估結論作為確定債務限額及其增長比例的基本依據，確保債務融資的合理性增長并與社會公共目的相契合。

4財政赤字控制

財政赤字是財政權行使在經濟效果上的反映，從中長期財政運行狀況來看，財政赤字水平將影響政府未來組織公共產品供給的能力。因而雖然在形式上可以放開編列赤字的規定，但是仍然應當強化對財政赤字的實質控制。除了因預算編制技術及預算執行偏差導致的管理性財政赤字可以通過預算編制技術和預算執行程序的完善進行控制之外，現實中大量存在的赤字屬于周期性財政赤字與結構性財政赤字

周期性赤字是指經濟發展中為緩解周期性波動而采取減稅或增支政策產生的赤字，結構性赤字是指源自財稅法律規定或政策導向在特定領域剛性支出產生的赤字。（參見：葉姍財政赤字的法律控制[M]北京：北京大學出版社，2013：55-60）。這一方面需要通過作用于財政規模的財政憲法控制工具與影響財政結構控制的法定支出控制機制，強化財政赤字的事前控制，從源頭減輕支出擴張對財政平衡帶來的壓力；另一方面，針對已經形成的財政赤字，須由預算法建立完善的財政赤字債務融資控制機制，從實現財政收支平衡的角度出發，預算法應當明確地方債的赤字融資目的與清償存量債務目的，對赤字融資債券的發行、管理、償還、評估等制定比一般建設公債更嚴格的控制原則，如將赤字融資債券的發債規模與年度財政支出規模聯系起來確定恰當的比例；限定赤字融資債券為不超過1年的短期債券，避免新債、舊債風險疊加，加重債務危機；發行赤字融資債券的時機須是發生影響財政穩健的緊急事態，并且作為其他措施都失效的情況下的補救性措施看待。

六、結語

財政權是經由理財實現治國的基本權力形態，在現代經濟社會條件下，它不僅保留了其傳統意義上對私人財產的侵益性特征，更顯示出積極主動的給付性、助益性、回應性品格，在調節經濟運行、保障社會民生過程中發揮重要的作用。財稅法治一直重視通過形式意義上的規則之治將財政權力納入制度通道，控制權力的恣意性。這種注重形式控制的法治理路不足以應對具有給付性、助益性、回應性品格的財政收支活動產生的新問題，能否最大限度實現財政權行使結果與社會公共目的的一致性存在疑問?，F實運作的財政權力不僅僅需要“于法有據”，更需要“行之有度”；不僅僅需要依法課征、依法支出，更需要良法善治，在現有的形式控制基礎上，通過強化財政立憲及以支出權控制為中心的實體約束，才能有助于實現財政權行使結果與社會公共目的契合的合理狀態。ML

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Abstract：he public financial power is related with the public interests through assigning the whole society resources and should be controlled under legalization owever， the results of exercising public financial power were unable to satisfy the public goodness since formal basis of such power is emphasized under traditional theory and legal systems but lack of reasonable consideration of the results of exercising power It is necessary to transform from the formal control to the substantial results oriented one， establishing fiscal constitutions as guidelines of power exercising basis， emphasizing restriction of public financial expenditure power in relation to the realization of public purpose In practice， tax law and budget law reforms have shown such kind of transformation to pursuit of establishing resultoriented systems on the formal basis of public financial power It is important for us to accelerate the realization of the legalization of substantial control of public financial power， in order to adapt to power control requirements under the modern state

Key Words： public financial power； substantial control； formal control

本文責任編輯：李曉鋒