基于區塊鏈的審計交易成本分析

2019 年10 月24 日，習近平總書記在中央政治局第十八次集體學習中強調“把區塊鏈作為核心技術自主創新的重要突破口”。區塊鏈成為各行各業的關注焦點，并被積極的引入到各行業。特別在會計、審計、公司管理上，區塊鏈以其獨有的P2P 網絡技術、時間戳技術、加密算法等，掀起了一場重大的變革。如今四大會計師事務所均已涉入區塊鏈領域，利用區塊鏈提高審計效率和審計質量。

對于審計交易成本的研究，在審計風險評估方面、以信息化和大數據為背景的研究較多，但基于區塊鏈對審計行業影響進行的審計交易成本研究目前還處于起步探索階段。本文選用層次分析法，得出在區塊鏈應用背景下影響審計交易成本的因素，在此基礎上提出建議。

一、區塊鏈的特點

（一）去中心化

區塊鏈的本質特征是基于共識機制的分布記賬系統，由每個具有維護功能的節點來共同維護整個系統，每個節點都有同等的重要性，并不需要通過中心機構來進行集中管理，這也就為區塊鏈共享信息，保障安全提供了基礎。

（二）不可篡改

在區塊鏈中，儲存有交易的區塊都按照時間順序在鏈上排列，每個節點都能夠獲得一份完整數據信息，經驗證后的信息在添加到區塊鏈上后，則會永久儲存，如果一個區塊中的數據被修改，那么它之后的所有區塊都必須要重新生成，加之共識機制的作用，要修改大量區塊的成本極其之高，使得這幾乎是不可能達到的。

（三）智能合約

各方在達成一致時，就可編寫智能合約代碼制定合約。制定合約后，事件的發生就會觸發合約，根據規則自動準確的執行合約。在應用中很大程度上降低執行成本，提高執行效率。

二、區塊鏈對審計交易成本的影響

（一）審計風險

根據已有的審計風險模型，審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，從該模型可以看出，要降低審計風險就要從構成審計風險的三個變量入手，即固有風險、控制風險以及檢查風險，區塊鏈在審計中的應用可以明顯降低這三個變量。

固有風險在一定程度上是由企業內部財務人員操縱盈余引起的，企業應用區塊鏈記賬，財務信息在區塊鏈上會分布式儲存下來，基于區塊鏈不可篡改特征，使得企業內部的會計信息可靠性大幅度提高，從而提高財務報告質量，進一步降低固有風險。

在審計客體沒有健全的內部控制制度或未有效執行內部控制制度就會增加審計控制風險。區塊鏈的應用可以增強內部控制有效性。首先區塊鏈是一個智能化信息技術平臺，能代替瑣碎易錯的工作，從源頭保證數據的精準；其次智能合約在事件發生時就會觸發合約，自動執行合約，降低了由于執行力不足帶來的控制風險；最后，區塊鏈是一個很有效的監督系統，每一個區塊上的活動都可被所有區塊監督，如此以來就能形成高效的內部控制環境。

檢查風險獨立于整個審計流程中，是不受固定風險和控制風險影響而獨立存在的，與注冊會計師的有效性相關度極高，并直接影響最終的審計風險。在區塊鏈同一賬本實時共享的技術支撐下，審計人員可以實時掌握被審計單位的信息。區塊鏈的不可篡改和可追溯的特點，能幫助審計人員準確有效地發現可能存在的重大錯報及漏報，從而降低審計的檢查風險。

綜上所述，區塊鏈的應用能夠實現審計的智能化，降低審計風險，進而降低審計交易成本。

（二）審計流程

審計流程是審計過程中的具體步驟，主要可分為審計準備階段、審計實施和審計終結階段。

審計準備階段的主要工作是了解被審計單位的基本情況，查閱一些基本資料。該階段工作細微繁瑣，需要投入大量的時間和精力。在區塊鏈上可以完整記錄各業務的交易信息，能成功地消除這部分時間和人力成本。

在審計實施階段，區塊鏈的財務共享和智能合約能有效提高審計實施的效率。審計過程中的數據、操作都會儲存在區塊鏈條上，進而對數據進行分析。

最后通過分析結果出具審計報告，結束整個審計流程。區塊鏈的應用，是對審計流程的一次重構，縮短了審計流程的時間鏈，降低了時間人力成本，從而降低審計交易成本。

（三）審計主體

審計主體貫穿在整個審計過程中，對審計信息質量有決定性作用。影響成本較大的因素有會計師事務所的規模、經營管理水平以及審計人員的素質。在區塊鏈帶來的審計變革背景下，也對注冊會計師以及審計人員提出了不一樣的要求，要求他們能夠熟練運用區塊鏈技術、使用新的軟件，更加高效地完成審計工作。

（四）審計客體

審計客體是審計信息的最初來源，其組織結構，公司性質規模大小以及是否有健全的內部控制機制等都會影響審計的交易成本。上市公司、規模較大的公司會加大審計工作的工作量及難度；組織結構復雜，內部控制機制不健全的公司會使得投入的審計資源大幅度提高，也會增加審計風險。這些都會增加審計成本。

（五）區塊鏈平臺構建與維護

將區塊鏈技術應用在審計中，就要構建區塊鏈平臺，需要技術投入、人員投入、時間投入以及資金投入。四大會計師事務所在區塊鏈領域起步時，都首先與技術科技巨頭公司建立合作，以迅速掌握區塊鏈的核心技術。在吸收消化核心技術后開始加大投資，組建自己的區塊鏈團隊、搭建區塊鏈技術實驗室。對于已經開發了區塊鏈平臺的企業，對區塊鏈的維護，同樣是一筆不可小覷的成本。

三、區塊鏈應用背景下對審計交易成本影響要素分析

本文應用層次分析法分析在區塊鏈應用背景下影響審計交易成本的主要因素，按照層次分析法進行評價的主要步驟，展開以下分析。

（一）構建遞階層次模型

層次分析法首先要將決策問題根據其性質和從屬關系設立遞階層次架?；谏鲜龇治?，構建如下層次模型：1.層審計風險：固有風險，控制風險，檢查風險；2.審計流程：準備階段，實施階段，終結階段；3.審計主體：審計人員掌握區塊鏈技術及審計軟件，審計人員職業道德，事務所經營管理水平；4.審計客體：公司規模，公司內部控制機制；5.區塊鏈平臺構建維護：與技術企業合作，區塊鏈團隊建設。

（二）構造成對比較陣確定

對選用的指標按照對審計交易成本的影響程度進行兩兩比較，通常使用1-9 的標度表示，并構造比較矩陣，使定性轉化為定量。在邀請多名企業項目經理以及會計師事務所會計師進行打分后，共收到有效問卷16 份，最終得到判斷矩陣。

（三）層次單排序及一致性檢驗

1.第一層指標

通過計算得到最大特征值為λmαx=5.3514，各指標權重為ω=（0.1384，0.0967，0.4702，0.0449，0.2498）

表1 平均隨機一致性指標標準值

2.第二層指標

B1的最大特征值為λmαx=3.0291，權重為ω1=（0.0629，0.2654，0.6716），同理可依次得到ω2，ω3，ω4，ω5。

對B1、B2、B3進行一致性檢驗，計算結果CR 均小于1，一致性程度在可接受范圍內。

（四）層次總排序

對所有指標層按照權重進行綜合排序，以確定所有因素對審計交易成本的重要性。審計人員掌握區塊鏈技術及審計軟件=0.3435，區塊鏈團隊建設=0.2081，檢查風險=0.0930，事務所經營管理水平=0.0886，實施階段=0.0707，與技術企業合作=0.0416，審計人員職業道德=0.0381，控制風險=0.0367，公司規模=0.0337，終結階段=0.0182，公司內部控制機制=0.0112，固有風險=0.0087，準備階段=0.0078

由此可見，審計人員掌握區塊鏈技術及審計軟件占權重最高，區塊鏈團隊建設指標次之，審計的三大風險對審計交易成本的影響程度排名退后，體現了在區塊鏈驅動下審計交易成本影響因素權重所發生的變化。

在這樣的變化下，對審計主體、會計師都提出了更高的要求，是否能掌握審計軟件、熟悉區塊鏈平臺變為了十分關鍵的因素。企業以及會計師事務所招募審計與區塊鏈技術融合的高水平人才，構建自己的區塊鏈團隊以維護區塊鏈平臺成為了當下最重要的事項。區塊鏈的應用會降低一部分要素的成本，如風險成本等；同時也會增加一部分要素的成本，如開發成本等。企業和事務所應當形成自己的內部培訓機制，加快審計與區塊鏈技術融合的人才培養速度，降低外聘成本，為自身持續輸出。這也體現出了人才需求變化的情況，因此要增加此類人才的社會供給，可以大幅度降低審計交易成本。

在區塊鏈平臺的發展處于穩定狀態的時，企業的區塊鏈運營模式相對成熟時，區塊鏈的投入成本會逐漸降低直至穩定。

四、結論

區塊鏈的發展應用對審計風險、審計流程、審計的主體客體等都帶來了一定的影響，通過構建指標模型分析各指標對審計交易成本的影響程度，得出區塊鏈技術及相關人才成為了降低審計交易成本的關鍵要素的結論?？傮w來說，區塊鏈在審計中的應用能夠提高審計效率，降低審計交易成本，對審計行業有著深遠的影響。區塊鏈技術還在不斷發展中，在其趨于成熟時，會給各行業創造更大的價值。