政策跟蹤審計研究綜述及展望

胡耘通（教授/博士） 鐘琳毓

（西南政法大學法務會計研究中心重慶401120南京審計大學江蘇南京211815）

一、問題的提出

我國審計署自1983年成立至今，開展的審計業務從傳統的財務審計，發展到環境審計、金融審計、工程審計等行業特征明顯的審計業務，再到具備中國特色的審計業務，例如經濟責任審計等，為逐步形成和發展中國特色的國家審計體系而持續努力。2014年國務院發布的《國務院關于加強審計工作的意見》、2015年審計署辦公廳印發的《國家重大政策措施和宏觀調控部署落實情況跟蹤審計實施意見》、2015年中共中央辦公廳和國務院辦公廳印發的《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》中都提到審計對重大政策措施落實的監督作用。而政策措施落實情況跟蹤審計（以下簡稱“政策跟蹤審計”）在我國從理論探索到正式提出，研究時間并不長。前期的理論探索來自于對發達國家公共政策審計的借鑒，隨后結合我國的國情，逐步開展具備中國特色的政策措施落實情況跟蹤審計研究。文章通過整理以政策跟蹤審計為主題的相關文獻，分析目前我國政策跟蹤審計的研究現狀，為深入開展適用我國本土的政策跟蹤審計研究提供建議。

二、研究趨勢分析

本文通過“知網”的“高級檢索”功能，以“政策”和“審計”作為關鍵詞，對CSSCI的所有期刊文獻進行系統篩選。依據文獻具體內容，對具備政策跟蹤審計實質性內容和有效研究文獻進行人工篩選，排除例如新聞報道等非研究論文的內容，最終篩選出61篇文獻作為分析主體。

（一）文獻數量及期刊分布

政策跟蹤審計的相關主題論文發表主要在2009年以后，整體發文數量在統計年限內不多，但期刊量總體呈現上升的趨勢且起伏較大，在2017年達到近十年的峰值，為11篇（注：統計時間截止到2020年4月18日，2020年的文獻統計為非完全統計）。具體見圖1。

圖1 政策跟蹤審計的文獻數量趨勢圖

從主要期刊分布來看，與政策跟蹤審計相關的論文一半以上都發表在《審計研究》，《審計與經濟研究》和《南京審計大學學報》的發文量分別只有3篇和2篇。政策跟蹤審計由于具備政策主題，在《中國行政管理》等期刊上的發文量也相對可觀。具體見下頁表1。

（二）研究對象

在統計的相關文獻中，研究對象名稱并不統一，本文以時間線對研究對象的名稱進行統計（見下頁圖2），大體分為以下幾種情況：最早對政策的監督稱為“評價”或“評估”，大多稱為“政策評估”或“政策評價”，有文獻專門探究績效審計與評估之間的區別。隨后有“具體政策+審計”的命名方式，例如“三農審計”“節能減排審計”等。隨著“政策執行審計”在政府文件中的提出，政策執行審計成為文獻中的主流名稱。與此同時，學者們借鑒國外公共政策審計，逐步使用“公共政策審計”的名稱。在之后的研究中，學者們多提到需要將政策審計關口前移，需要對包括政策制定、實施和效果評價的全過程監督，開始使用“政策措施落實情況跟蹤審計”，而“政策審計”“政策落實審計”等逐漸成為政策措施落實情況跟蹤審計的簡稱。

表1 政策跟蹤審計的期刊分布統計表

圖2 政策跟蹤審計研究對象名稱統計

（三）研究切入角度、研究方法和論述層面

學者們嘗試從不同角度對政策跟蹤審計進行研究。一是視角類，包括“多維多層視角”“三維視角”“國家治理現代化視角”和“政策科學視角”；二是導向類，如“當責導向”和“國家善治導向”；三是模型和方法類，有“5W1H法”“PSR模型”“SWOT分析”“平衡計分卡法”“雙重差分模型”；四是背景類，如“世界經濟衰退背景”等。

表2 政策跟蹤審計的研究方法統計

在研究方法方面，61篇文獻中，規范研究數量約占文獻數量的一半（見表2），案例來源為國內或國外的論文數量基本相同，其中5篇國外案例來自于對國外公共政策審計的研究分析，國內案例主要來源于對具體政策的案例分析或專項研究。從表3可以看出，國內案例研究的文獻發表有時期性和聚集性的特點，例如，扶貧政策審計主要出現在2019年，環境政策審計出現在2014年和2017年，農業政策審計出現在2011—2016年間，理論研究大多形成在政策措施落實的中后期階段，因為在此階段理論研究能夠從實踐中總結經驗和邏輯推演，得到解決措施。

表3 政策跟蹤審計運用的國內案例中的政策統計

在研究論述層面方面，大部分文獻內容聚焦在整體理論層面，內容涵蓋政策跟蹤審計的意義、目標、重點、問題和措施等，少量文獻在理論構建的具體細節上進行深度闡述，例如有5篇涉及評價指標的設計和構建，有的文獻涉及審計質量判斷、地方與國家戰略對接、大數據技術運用和測度模型。

三、研究內容分析

（一）關于政策跟蹤審計的定位

政策跟蹤審計的內涵闡述，可以泛指國家審計依據政策法規開展的各種審計[1]，也可以指對政策全過程開展的審計監督，具備階段性、高端性、政治性強、審計風險大、責任追究力度大等特征，是對政策執行過程的再監督[2-3]。當前對政策跟蹤審計的范圍歸屬觀點不一，有的學者認為其屬于跟蹤審計的一種[4-5]，有的學者認為其歸屬在績效審計范疇[6]，有的學者認為其在政策評價領域內[7]。

在對政策跟蹤審計的探究中，學者們肯定了開展政策跟蹤審計的積極意義，主要體現在五個方面。第一，對政策本身而言，能夠提高制定環節的科學性，對執行環節“糾偏”，評價執行效果并反饋，提高政策決策的科學性和落實的價值性。同時，能夠帶動與政策相關的法律法規的完善[8]。第二，能夠提高政府等政策執行單位的效能，通過對政策執行的監督，規范政策執行單位的行為，監督其科學合理地貫徹落實政策措施。第三，能夠保障政策受益方的權益，保護包括扶貧政策審計中的貧困戶、農業政策審計中的農戶、減稅降費審計中的企業等在政策落實中的權益。第四，促進審計監督全覆蓋，豐富國家審計的監督內容，加強審計的預防、揭示和抵御功能。第五，從國家整體層面來看，政策措施落實情況跟蹤審計是推進國家治理現代化的創新路徑，有利于國家審計服務國家治理進程。

（二）關于政策跟蹤審計的內容和重點

對于審計項目選擇，王姝認為，應當從靜態和動態兩個維度選準需要審計的政策，靜態維度包括重要性、價值性和可行性，動態維度指的是公共政策和審計工作的時效性、切入點[9]，具體應當考慮時間、人力、物力、財力等多因素[10]。后續如有審計對象的調整，可以發揮基層審計機關在法律規定范圍內的工作自主權[11]。

對于審計重點的確定，總體上，政策跟蹤審計需要關注資金的籌集、分配、管理和使用情況[4]，但在具體項目上又存在細微差別，例如社會保險政策執行審計中需要關注政策執行預測審計[12]，農業政策審計的重點應當是基礎設施建設和農業總產值的提高[13]。在審計重點的確定中需要關注政府部門間就同一目標、同一行業、同一區域出臺政策的協調情況，以及從動態角度重點跟蹤關注政策在不同區域、不同時期的適用性[14]。

（三）關于政策跟蹤審計的方法與人員建設

對于審計技術方法，一方面，需要重視對數據的利用。不應只局限在對結構化數據的運用，在網絡上對政策的討論評價等非結構化數據也一樣能夠提供線索[11]。在數據的獲取上，可以運用爬蟲技術、3S技術等[7]。在數據的運用上，可以進行數據聯網審計、開展遠程數據分析和創建審計數據中心平臺等[15]。另一方面，不應忽略與傳統審計方法相結合。例如，運用調查問卷法和座談會的方式獲取信息[16]。

政策跟蹤審計可劃分成基礎評估、分項評估和綜合評估三個階段[17]，準備階段、實施階段、報告階段以及后續審計四個程序[18]，政策制定、執行、監督、評估和終結五個環節[19]。不同階段和環節的任務要求不一致，對審計人員在不同階段的安排會使得人員流動性較大[3]。在人員建設方面，樊士德認為，可以成立專門政策審計部門，組建有不同專業領域人才的政策審計團隊[6]?？梢酝ㄟ^開展專門知識的培訓來提升審計人員的專業勝任力[5]，通過人才引進與培訓學習相結合的方式提升團隊能力[19]，或者直接聘用專家志愿者[20]。

（四）關于政策跟蹤審計的組織過程

1.審計計劃。目前我國政策跟蹤審計的計劃管理處于粗放、盲目的狀態，未形成科學系統的加護管理體系[21]。在計劃制定上，可以編制政策措施清單以整合組織資源[21]，將多個審計項目進行綜合分析，考慮開展結合審計的可能性[22]，建立滾動審計項目庫[23]，對審計項目計劃進行分類管理[22]。

2.審計風險。在開展政策跟蹤審計時，審計對象涉及部門廣、數量大，經常是跨部門、跨行業和跨地區[3]。審計風險來源于審計成果轉化利用率偏低[11]，現場審計時間少、審計事項取證困難[24]。

3.審計組織方式。在審計系統內，政策跟蹤審計無法由單獨的司、處和科室開展[24]，應當打破科室界線，加強不同科室之間的合作配合[1]；縱向上，需要加強上下級審計機關的聯動，形成全國審計系統協調配合[15]。此外，審計系統應當與外部開展協同，王帆認為，國家審計要與其他監督形式進行協同，包括黨內監督、民主監督、司法監督、群眾監督、輿論監督等[2]。協同主體可以是財政部門、稅務部門、發改委、工商注冊、房屋登記等部門，還可以是普通民眾與媒體[25]。協同形式可以共同設計統一的數據接口[7]，以及統籌不同層級和地域之間的資源，實現區域協同[26]。

4.審計結果。王姝認為，公共政策審計成果應當采用獨立審計報告[9]。岳崴和王帆認為，應當強調審計后的問責，以加強政策跟蹤審計的效果，還可以讓公眾參與后續監督，促進問題整改到位[27-28]。另外，應當加強審計成果宣傳力度，通過電視報紙等傳統媒體和微信、微博等新興媒體進行宣傳。黑龍江省審計學會課題組提出建立審計成果管理數據庫，數據包括審計人員、發現問題、審計建議、審計建議采納和整改情況的審計臺賬[3]。

（五）關于政策跟蹤審計的指標體系構建

在具體指標體系的設計方面，應當根據政策審計具體實踐，對不同政策對象和政策環境的側重而制定相適的評估審計標準[29]。劉國城、張龍平、李素利和邱玉慧等設計了特定政策的評價指標體系[7，30-32]，王帆、謝志華通過指標設計將政策跟蹤審計項目評價指標與審計機關績效評估指標相關聯[2]。在指標設計過程中，需要分析政策的成本效益，還應當考慮包括政治、經濟、文化等在內的多元因素的影響。除了通過構建指標體系的方式對政策措施落實情況進行評價外，徐震認為，還可以將實證主義的評估方法與價值規范的論證方法相結合，運用數據模型和調查事實進行評估[33]。

（六）關于國外案例研究分析

張軍認為，我國和有些國家政策審計的差異體現在審計機關定位、政策審計內容、規范化程度和功能[34]。它們的公共政策審計起步早，現已發展規范成熟，形成“政策-執行-審計-改進的政策執行”的良性循環[20]。其公共政策審計的成熟體現在審計方法的使用上、審計開展形式和審計人員的建設上。其以需求為導向，政策審計的組織形式更加靈活和多元化；擅長運用數據，在審計報告中常常通過圖表、視頻等可視化表現，審計結果更加易于理解和令人信服；在審計人員安排上并未只采用財會類專業人員，常常吸收相關政府部門、大專院校、研究機構、社會公眾共同參與。

四、總結與研究展望

（一）總結

相較于其他審計研究內容，我國政策跟蹤審計的研究時間不長，尚存在可以提升的空間。

首先，研究方法和視角不夠豐富。在切入視角和寫作背景的選擇上，學者較少開展多角度論證，大多為同類型純理論研究。在研究方法上，目前主要集中在規范研究，對于案例分析和實證研究方法的使用較少，對問卷調查等其他研究方法還未有學者使用，研究方法較為單一。在案例分析法的使用上，大部分學者結合具體的行業或一定區域的情況進行分析，在特定的行業具有指導意義。但選用的案例所代表的具體政策措施數量非常少，只占審計監督范圍中所涉及的政策措施的小部分，案例分析法對實踐指導的優越性沒有被完全體現。國外案例的選擇大多為美國公共政策審計，而忽略了其他國家的審計案例，國外對比內容不豐富。

其次，研究主題可再細化。大部分學者的研究集中在理論框架的建設，研究內容從審計目標、重點、風險、評價指標體系構建到目前的問題和解決的措施都有涉及，研究面較為廣泛，而對于每個部分的探討深度卻不足。雖有文獻已開始在政策跟蹤審計的大范圍內展開深入研究，例如政策跟蹤審計中審計判斷的運用、地方與國家的對接問題和大數據技術的具體運用等，但是從整體來看，政策跟蹤審計的研究尚有很多主題可以深入探討，這些主題可以來自于文獻中被反復提及卻沒有深入探討的內容，也可以來自于文獻中鮮有提及的方面以及對已有內容的新看法。

最后，制度研究成果較少。目前政策跟蹤審計的工作內容已遠大于現有法律框架體系概念[11]。與政策跟蹤審計有關的法律制定相對落后，客觀上會缺乏更高層級的制度保障。此外，政策跟蹤審計也需要明文規定的實務指南或工作準則。但目前的大部分文獻都聚焦在對理論框架的構建和實務問題的建議上，較少提及制度層面的保障問題，也未能提出更有針對性的建議看法。

（二）研究展望

目前我國對政策跟蹤審計的研究尚處于起步階段，但其正在從早期研究國外經驗向符合我國發展特點的政策措施落實情況跟蹤審計邁進。筆者認為，未來政策跟蹤審計研究可以重點關注以下幾個方面：

1.政策跟蹤審計的內涵探究。政策跟蹤審計的名稱使用尚未能進行統一規范，對其內涵也還存在不同的看法，需要對政策跟蹤審計的內涵目標等進行研究探討，形成共識。一方面，可以對政策措施的范圍進行界定，明確審計依據。倘若只要是國家發布的文件規定中的內容都可算作是政策，那么“環境審計”“扶貧審計”“政府績效審計”都可稱為政策審計，因為所有的審計依據來源都是國家政策措施的貫徹落實需要。政策跟蹤審計中的“政策”應當如何確定，是需要探討的問題。另一方面，可以分析政策跟蹤審計與其他審計項目的關系，闡述區別和聯系，讓政策跟蹤審計在抽絲剝繭中逐漸形成有別于其他審計項目的目標、功能和內涵。

2.以各類政策跟蹤審計為案例的政策跟蹤審計研究。政策跟蹤審計需要結合我國現階段的戰略方向和國情，從我國的實務案例出發，獲得更多符合我國發展特點的建議看法。在國內案例上，可以豐富在不同行業、不同時期、不同地區的案例研究，在這類研究中，實務工作者具備條件優勢，可以與理論研究者合作，將案例上升為理論，再服務于實踐。在國外案例的選擇上，可以考慮研究多國多類型案例，從多國經驗中借鑒、學習更有效和更貼合我國國情的理論思路和實務方法。

3.大數據技術在政策跟蹤審計上的運用。學者們普遍認可大數據技術能夠緩解政策跟蹤審計的人力資源壓力，肯定大數據技術的應用在政策跟蹤審計中的作用，但鮮少談及其具體運用，尤其在不同政策跟蹤審計項目中的運用情況。大數據研究領域的學者，可以結合具體政策跟蹤審計的特點，整理適用的技術方法，并進行技術創新。

4.多元主體的協同監督問題探究。政策跟蹤審計不是某一個部門單獨能夠實施完成的，需要政策執行部門、政策受益方、公眾媒體等多方參與。首先，可以運用實證研究驗證多元主體在政策跟蹤審計中的作用。其次，可以探究如何有效地將多元主體加入政策跟蹤審計的監督行列中去，以及各個主體應當承擔什么樣的角色和定位。再次，在建立的多元體系中，可以分析如何開展多元協同，如何形成最終的協同結果以及如何進行協同結果利用。