數字經濟對審計收費的影響

馬晨

【摘 要】 基于北大數字普惠金融地級市指數和A股上市公司的匹配數據，文章考察會計師事務所數字經濟水平對審計收費帶來的影響。實證結果表明：會計師事務所數字經濟水平的提升會帶來審計收費的提升，審計師的努力在其中起著機制傳導作用。通過雙重差分法、關鍵變量替換和數字經濟指標前滯一期的穩健性檢驗后結果仍然成立。進一步分析表明，會計師事務所是否國際“四大”和企業產權性質在數字經濟與審計費用的關系中發揮了調節作用，數字經濟發展對審計質量具有一定的提升作用。文章豐富了數字經濟對審計收費影響的研究，有助于會計師事務所適應數字經濟發展和推進數字經濟戰略在會計師事務所及企業的有效實施。

【關鍵詞】 數字經濟； 信息化建設； 審計收費； 會計師事務所

【中圖分類號】 F239.4? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2024）02-0002-12

一、引言

習近平總書記在不同場合多次強調要發展數字經濟，發展數字經濟已列入“十四五”規劃綱要。黨的二十大報告指出要“加快發展數字經濟，促進數字經濟和實體經濟深度融合，打造具有國際競爭力的數字產業集群”。發展數字經濟是把握新一輪科技革命和產業變革新機遇的戰略選擇，推動數字經濟和實體經濟融合發展是助力我國經濟高質量發展的重要方面。會計師事務所應當不斷做強做優做大，促進數字經濟和自身專業工作的深度融合，以更好推動審計行業及所服務的被審計單位共同發展。2020年，在新冠疫情沖擊下，大量企業無法在4月30日之前披露經審計的財務報表而延遲年報披露時間，也導致審計師無法及時到達企業現場進行審計，增加了審計師獲得審計證據的時間成本，加大了審計風險。而會計師事務所的信息化建設為應對一些突發事件對審計的沖擊提供了很大幫助。數字經濟作為大數據、人工智能、區塊鏈和云計算等數字技術與實體經濟深度融合的產物[ 1 ]，在我國經濟發展過程中起著主導性作用[ 2 ]，是引領經濟增長的重要引擎。隨著全社會數字經濟水平的不斷提高，數字經濟所帶來的一系列數字技術對審計行業產生了深遠的影響[ 3-5 ]。一方面，隨著全社會數字經濟水平的提升，數字技術在各行各業各領域應用廣泛，會計師事務所的審計人員面臨的審計環境更加復雜，審計目標、審計對象、審計技術方法和審計風險等也發生了很大變化，這些變化給傳統審計工作帶來了巨大沖擊；另一方面，隨著數字經濟的發展，利用先進的信息技術通過業務流程整合、信息共享等增強了企業內部信息的透明度[ 6 ]，提升了會計師事務所審計人員的審計技術，加快了審計行業審計軟件的更新，為審計工作帶來巨大便利。

此外，審計行業在數字經濟發展下如何對審計工作進行改進，成為國家相關部門關注的重點。財政部于2009年印發了《關于全面推進我國會計信息化工作的指導意見》，明確指出會計師事務所應當采用信息化手段來提升審計執業水平；中國注冊會計師協會2021年在《注冊會計師行業信息化建設規劃（2021—2025年）》中首次提出，到2035年，數字技術在行業廣泛應用，成為行業高質量發展的有力支撐，基本實現網絡強注會的遠景目標。

隨著數字經濟發展對審計工作影響的不斷深入，我國學者對這一領域的研究成果不斷豐富。已有研究發現：（1）企業的數字經濟水平會在一定程度上提升公司的治理水平[ 7 ]，帶來企業管理的巨大變革[ 8 ]，對企業的審計收費產生影響[ 9 ]，會計師事務所借助數字經濟發展帶來的信息化建設水平的提升，進一步提升了審計效率和審計質量[ 10 ]。（2）數字經濟的發展為城市帶來數據獲取和分析能力的提升，發揮信息技術的創新效應、完善城市的信息化建設[ 11 ]能帶動各行各業，因而事務所所在地數字經濟的發展，必然會在一定程度上提升會計師事務所內部的信息化建設，會計師事務所的數字經濟水平隨之提高。但目前未有關于會計師事務所數字經濟水平對審計影響的相關研究。數字經濟的發展對會計師事務所改善審計工作具有重要作用，且審計收費是會計師事務所審計成本、審計風險的外部體現，因此本文從會計師事務所角度出發，研究會計師事務所所在地數字經濟發展對審計收費的影響。

本文借助北大普惠數字金融指數作為數字經濟的度量指標，并區分會計師事務所總所和分所所在城市，將會計師事務所所在地級市的數字經濟指數作為替代指標衡量會計師事務所的數字經濟水平。利用2011—2019年A股上市公司的樣本進行實證分析，旨在探討數字經濟發展對審計收費的影響及其作用機制。實證結果表明會計師事務所的數字經濟發展會帶來審計收費的提升，并通過審計師的努力進行傳導。為了緩解地級市層面數字經濟指標帶來的內生性問題，筆者采用雙重差分法（DID）將中注協披露的信息化建設獎勵作為數字經濟政策。為了進一步驗證回歸結果的穩健性，用騰訊數字經濟指標代替北大普惠數字金融指標，并將數字經濟指標前滯一期，上述回歸結果依舊穩健。本文研究發現數字經濟發展不會顯著提高國際“四大”的審計收費，但會顯著提升其他所的審計收費；從國內會計師事務所層面看，會計師事務所與企業不在同一城市審計收費會更高。另外，數字經濟發展主要提高了非國有企業的審計收費。

本文可能的研究貢獻主要包括以下三點：

首先，利用宏觀層面的數據豐富了審計收費的研究。本文基于宏觀層面數據，即地級市層面的數字經濟數據替代會計師事務所的數字經濟水平檢驗數字經濟對審計收費帶來的影響，而已有文獻大多從微觀角度，即會計師事務所層面的因素對審計工作的影響[ 12 ]，大多學者也是從事務所層面的數據進行研究，并未從城市層面的數據研究城市數字經濟對事務所審計的影響。

其次，豐富了會計師事務所層面數字經濟對審計影響的研究。本文以會計師事務所的數字經濟數據，并控制企業所在城市的數字經濟水平，檢驗二者對審計收費和審計質量的影響。目前不少關于數字經濟發展與審計的相關研究都說明數字經濟的發展會給審計工作帶來影響，且主要從企業層面展開，比如企業數字經濟水平能夠提升公司治理水平[ 7 ]與創新效率[ 13 ]等，鮮有文章從會計師事務所層面研究數字經濟帶來的影響。

最后，豐富了會計師事務所總所、分所審計收費的研究。本文對會計師事務所異地總所分所進行分組檢驗，剔除了地理距離的干擾，得出相較于總所，分所的審計收費提升更為明顯。雖然有學者[ 14 ]利用分所數據研究分所的審計收費與審計質量，發現總分所的審計收費有一定差異，但還未有學者從數字經濟角度研究會計師事務所總分所審計收費的區別。

本文共六個部分，余文結構如下：第二部分為文獻綜述與研究假設，第三部分為研究設計，第四部分為實證分析，第五部分為穩健性檢驗與進一步分析，第六部分為研究結論與建議。

二、文獻綜述與研究假設

（一）文獻綜述

已有研究發現，大數據、云計算技術的產生和發展給審計行業帶來了巨大影響[ 3 ]，以區塊鏈技術為代表的分布式賬簿技術推動審計行業向半自動、自動化階段演化[ 5 ]。Donald等[ 6 ]研究發現大數據環境中，審計行業有進行更先進的預測性和規范性分析的潛力，實施大數據、區塊鏈能提高上市公司財務會計信息的透明度。

審計收費一直是審計方向學者們關注的重點。目前審計研究領域的一個普遍共識即審計理論和實踐落后于科技發展[ 15 ]，學者的研究方向大多集中于數字經濟帶來的技術層面的影響，已有研究也大多關注數字經濟帶來的數字技術如何影響審計行為及產生的經濟后果。通過文獻梳理，筆者將關于數字經濟對審計影響的研究分為企業和會計師事務所兩個層面。

從企業層面來看，由于企業數字經濟化水平的提升，企業財務透明度會有一定程度的提升[ 6 ]，數字經濟發展帶來的信息快速傳播也為企業提供了更多有價值的信息[ 16 ]。相應的，企業采用業財融合技術可以通過減少審計師的努力進而降低審計收費[ 17 ]。也有學者研究發現，相對于傳統經營模式，數字經濟發展帶來了互聯網或互聯網相關技術，這些技術的應用猶如一把雙刃劍，在幫助企業處理相關業務更為高效的同時，如果企業對應的內控機制不夠健全，則可能會使企業經營面臨更高的風險；企業利用大數據、區塊鏈等信息技術會提升審計風險，給審計工作帶來更多的會計錯報風險和審計風險，而為了應對風險，審計師會增加相應的審計程序，提高審計收費[ 9 ]。

從會計師事務所層面來看，區域數字經濟的發展，會帶動會計師事務所的數字經濟發展，進而給會計師事務所帶來更多有價值的信息，加快獲取信息的速度[ 3 ]，有助于審計人員更好地進行審計工作。人工智能技術將審計人員從繁重重復的工作中解放出來，會計師事務所利用人工智能技術可以提高審計效率，促進審計質量提升，且對本土事務所審計質量的提升效果明顯高于國際四大事務所[ 12 ]。但是，數字技術的有效應用也需要匹配相應的審計師業務能力，這是因為現有的數字技術只能對一些重復繁瑣的工作起作用，對需要審計人員專業思考和判斷的工作則起不到替代作用。Hutton等[ 18 ]發現缺少IT知識的注冊會計師在評價具有IT基礎的控制環境有效性時存在局限，會影響審計人員專業的審計判斷，進而可能降低審計報告的質量。

通過上述文獻梳理可以發現，目前關于數字經濟對審計工作帶來的影響究竟是積極的還是消極的尚不確定，且以往研究多從企業層面或技術層面探討對審計工作的影響，直接研究會計師事務所層面的數字經濟對審計影響的文獻較少。另外，數字經濟對城市發展帶來一定影響，也給事務所的內部建設和審計工作帶來一定影響，從會計師事務所層面研究數字經濟發展，補充了以往研究中未涉及的城市數字經濟發展對事務所的影響，能進一步得出數字經濟發展對審計收費帶來影響的實質性證據。

（二）研究假設

基于審計收費模型，審計收費取決于審計風險和審計師的努力程度。從審計風險角度，審計收費反映了審計師對企業風險的評估；從審計師努力角度，信息收集過程中審計師付出努力的減少可以降低審計收費。數字經濟的發展可以從審計師努力程度和審計風險兩個方面對審計收費產生影響，因而導致會計師事務所數字經濟發展對審計收費的影響可能存在兩個方面。

一方面，數字經濟發展帶來的大數據和信息技術，對傳統財務數據提供了低成本、可視化、多維度的注解，降低了信息使用者之間的信息不對稱程度，且相關技術的使用提高了企業的財務透明度。已有研究發現企業信息技術的應用對組織效率具有積極影響（Betty等，1997），并且這種正向影響是通過多種途徑實現的，包括改善業務流程和傳播速度、改善分工協調和促進團隊溝通共享以及提高個人工作效率等。對會計師事務所而言，自身數字經濟的提升會給審計工作帶來便利，審計師可以通過大數據進行分析、搜集審計證據[ 10 ]，提升工作效率，進而降低審計收費。

另一方面，風險導向審計理論認為，為了降低審計風險，審計師應著重對有重大錯報風險的領域進行檢查，通過降低檢查風險的方式減少審計風險[ 4 ]。在數字經濟發展背景下，信息數據呈爆炸式增長，企業日常運行和管理中涉及的數據更具深度和廣度，因此企業所面臨的風險在不斷加大。數字經濟的發展很大程度上改變了企業內部和外部的運行環境，導致企業競爭壓力加劇，為了跟上數字經濟的發展，企業內部管理和控制會做出一定的調整，內部控制薄弱環節增多，給了企業一定的財務報表舞弊和盈余操縱的機會；而企業利用數字經濟帶來的便利進行財務報表舞弊和盈余操縱的行為使審計師的工作更加困難，提供報表鑒證服務的風險隨之升高。由于會計師事務所信息化建設還處于初級階段，審計人員對相關知識技能還不夠熟練，事務所需要加強培訓，且審計人員為了應對所面臨的審計風險，也需要做出更多的審計程序并付出更多的成本，因此審計收費相應提升。

基于上述分析，本文提出競爭性假設Ha和Hb。

Ha：會計師事務所的數字經濟水平與審計收費正相關。

Hb：會計師事務所的數字經濟水平與審計收費負相關。

三、研究設計

（一）數據來源

本文以我國2011—2019年的A股上市公司為研究樣本①，并對樣本數據做了以下處理：（1）剔除處于ST或PT狀態的公司；（2）剔除所有金融類公司；（3）剔除相關變量數據缺失的公司。企業財務數據來源于CSMAR數據庫，城市數字經濟指數來自北京大學數字金融研究中心發布的《北京大學數字普惠金融指數（第三期，2011—2020年）》。由于會計師事務所分所較多，且處于不同的城市，數字經濟水平有一定差距，因此本文手工收集會計師事務所所在地地級城市數據，以便于區分會計師事務所總所所在地和分所所在地。為了避免極端數值對研究結果的影響，本文對獲得的16 625個樣本觀測值中的所有連續變量進行了上下1%的Winsor縮尾處理，對本文涉及的所有回歸進行了公司層面的群聚調整，借助統計軟件Stata16完成數據處理與分析工作。

（二）變量度量和模型設置

1.被解釋變量：審計收費

審計收費（LAF）作為被解釋變量，采用當年財務報告的審計收費的自然對數進行衡量。

2.解釋變量：數字經濟水平

數字經濟的發展首先會利用自身的信息技術屬性，在社會經濟活動中產生直接影響效用，信息化技術工具替代重復性人工勞動、改造業務流程、推動模式創新[ 8 ]，繼而數字經濟對經濟社會的邏輯與行為模式帶來改變，最終引發組織經濟行為與經濟信息的監督管理及功能產生變動，因而宏觀層面數字經濟的發展會帶來微觀組織數字經濟的發展。本文借鑒杜傳忠等[ 19 ]的研究，采用北京大學數字金融研究中心發布的2011—2020年數字經濟指數來衡量城市數字經濟發展水平，并作為會計師事務所數字經濟水平的指標。由于規模較大的會計師事務所在全國各地均有分所，上市公司會選擇總所或者分所來審計，而分所和總所的數字經濟水平有很大差異，因此本文會計師事務所對應的數字經濟數據區分總所和分所所在城市。為方便觀察及研究，本文采用數字經濟總指數的自然對數作為解釋變量（Sdige）。

3.控制變量

借鑒以往研究成果，為了控制上市公司個體特征、行業和年度等因素的影響，本文選擇企業規模（Size）、會計師事務所是否國際“四大”（Big4）、資產負債率（Leve）、資產收益率（Roa）、產權比率（Cqbl）、是否虧損（Loss）、是否更換審計師（ischangecpa）、是否兩個股市以上發行（Exchange）、第一大股東持股比例（t1）、企業復雜度（Complex）、市值（lnmv1）、是否總所（Zs）、企業所在地數字經濟水平（Qdige）、經濟發展水平（GDP）、人口規模（Pop2）為本文的控制變量，并引入年度（Year）、行業（Industry）和城市（City）三個虛擬變量。

各主要變量的定義及說明如表1所示。

4.模型設置

為了檢驗會計師事務所所在地數字經濟水平與審計收費之間的關系，本文建立了實證模型（1）。其中，Controls為對應的控制變量。

四、實證分析

（一）描述性統計

表2列示了變量的描述性統計結果?？芍?，審計收費（LAF）的均值為13.820，標準差為0.722，與杜勇等（2019）文獻基本一致；數字經濟度量指標（Sdige）的均值為5.401，表明事務所所在地總體數字經濟指數較高，而上市公司所在地數字經濟指標（Qdige）均值為5.303，比會計師事務所所在地數字經濟指數略低，原因可能是會計師事務所由于客戶資源等更傾向于將辦公地點建立在數字經濟發展相對較好的地區。

（二）基準回歸結果

為了研究會計師事務所數字經濟水平對審計收費的影響，對模型（1）進行了多元回歸檢驗，結果如表3所示。表3列（1）未添加任何控制變量，數字經濟與審計收費在1%的水平上顯著正相關；列（2）中加入了控制變量，并控制年度（Year）和行業（Industry），回歸結果顯著性沒有發生變化；由于樣本企業所在城市之間數字經濟差異較大，因此在列（3）中進一步加入地級市（City）的控制變量，回歸結果并無明顯變化。上述回歸結果表明在控制其他變量后，會計師事務所數字經濟水平的提升能顯著帶來審計收費的提升，Ha得到了驗證。

（三）機制分析

參考以往研究，筆者采用Sobel（1982）的方法檢驗審計師努力的中介效應。第一步驗證會計師事務所數字經濟水平對審計師努力的影響，第二步驗證審計師努力對審計收費的影響。構建模型（2）和模型（3）依次對Sobel的方法進行檢驗。

lninitiallag為審計報告時滯，即審計報告出具日期與12月31日間隔天數的自然對數。審計報告時滯是審計師時間投入的反映，審計師越努力，即審計師時間投入越長，審計時滯越大。模型（2）和模型（3）中的控制變量與模型（1）中的控制變量保持一致，回歸結果見表4。數字經濟與審計師努力在10%的水平上顯著正相關，審計師努力與審計收費在1%的水平上顯著正相關，表明審計師努力是會計師事務所數字經濟提升審計收費的影響機制。會計師事務所數字經濟水平提升后，提高了審計師需要付出的努力，進而提高了審計收費。

（四）內生性問題的處理

為了進一步緩解數字經濟指標選擇帶來的內生性問題，本文選取中國注冊會計師協會依據《會計師事務所信息化建設獎勵辦法》披露的“獎勵會計師事務所”作為數字經濟發展較好的會計師事務所，并將這次信息化建設獎勵作為政策，利用雙重差分法（DID）評估會計師事務所數字經濟發展對審計收費的影響。本文研究會計師事務所數字經濟水平對審計收費的影響主要基于2014—2015年進入獎勵名單的會計師事務所，并將這些會計師事務所定義為實驗組，獎勵名單之外的定義為控制組。為了保證雙重差分法結果的準確性，對樣本數據進行以下處理：一是中注協披露的信息化建設獎勵持續三年，但由于2016年獎勵名單內的會計師事務所匹配的樣本量過小，為了保證估計結果的準確性，剔除2016年進入信息化建設獎勵名單的會計師事務所，將2014—2015年獎勵名單內的會計師事務所進行回歸；二是為了保證政策前后時間長度一致，將樣本區間設置為2011—2017年。根據DID模型設立的基本步驟，構建以下虛擬變量：（1）實驗組和控制組，實驗組為在獎勵名單內的會計師事務所，定義為1；控制組為獎勵名單之外的會計師事務所，定義為0。（2）政策時間虛擬變量，政策發生當年及之后定義為1，政策發生之前定義為0。其余數據處理與主回歸保持一致。DID回歸模型設置如下：

筆者依據模型（4）進行回歸，表5列（1）為模型（4）的回歸結果。結果表明，政策與審計收費（DID）在5%的水平上顯著正相關，表明數字經濟政策對會計師事務所的審計收費產生了顯著的正向影響。

以上雙重差分法的結果保證滿足無偏性的一個條件是實驗組和控制組要符合平行趨勢假設，即假設處理組未受政策干預時的變化趨勢與對照組保持一致[ 20 ]。因此本文在進行雙重差分法時依據模型（5）預先做了平行趨勢檢驗以避免上述干擾，結果如表5列（2）所示?？梢娬甙l生前的系數（d_4、d_3、d_2、d_1）均不顯著，表明審計收費在數字經濟政策發生之前沒有顯著變化，從政策開始當年及之后（Current、d1、d2、d3）的系數大多顯著為正，與預期一致，上述雙重差分法的結果也依賴于這個假設。

為了識別數字經濟政策時點對審計收費帶來的影響會不會隨著時間的變化而變化，本文通過改變回歸區間識別政策對時間變化的敏感性。具體做法為以2014年為時間節點，前后各選取1年、2年、3年的樣本進行回歸，若回歸結果的系數和顯著性沒有發生變化，說明本文的結果是穩健的[ 21 ]。表6結果表明通過改變回歸的時間區間，政策變化對審計收費帶來的效應依舊顯著為正，從而支持前文結論。

五、穩健性檢驗與進一步分析

（一）穩健性檢驗

1.替換關鍵變量

單一采用北大普惠金融指數作為數字經濟的替代變量，可能導致測量的數字經濟與實際數字經濟存在一定偏差，下面采用騰訊研究院發布的2016—2019年②數字經濟指數（swsTXDige）來衡量城市數字經濟發展水平[ 19 ]，對回歸結果進一步驗證。由于數據獲取的限制，樣本量有較多減少?；貧w結果如表7列（1）、列（2）所示，可見審計收費（LAF）與基準回歸保持一致，進一步說明替換數字經濟的衡量指標并不會改變本文結論。

2.數字經濟前滯一期

為了進一步緩解內生性問題，本文借鑒張永珅等（2021）的研究，將數字經濟提前一期進行回歸，得到lnsws1變量，回歸結果如表7列（3）、列（4）所示，表明數字經濟前滯一期結果依然支持原假設。

3.剔除部分樣本

考慮到直轄市、省會城市、副省級城市與其他地級市之間存在較大的特征差異，為了緩解企業地理位置對研究結論可能造成的噪音，本文將位于直轄市的企業從樣本中剔除，重新進行回歸，結果如表7列（5）所示，可見數字金融指數（Sdige）系數依舊在1%的水平上顯著為正。

（二）進一步分析

1.會計師事務所規模的影響

現有文獻表明，國際“四大”較早應用數字經濟中的相關技術進行審計[ 5 ]。與國內本土會計師事務所相比，國際“四大”在20世紀90年代便開始進行信息化建設，近年來更是投入了大量資金、資源研發大數據等信息技術及審計技術，因此相對于其他會計師事務所而言，國際“四大”能較好地適應數字經濟發展帶來的大數據審計和信息化大趨勢。另外國際“四大”會計師事務所對數字經濟的利用程度遠比國內本土會計師事務所高，相關技術應用更加成熟，使得數字經濟發展對事務所的審計收費帶來一定的降低效果。而本土所對數字經濟運用較晚，審計師以及事務所對數字經濟帶來的一系列技術及應對還不是非常熟練，相關成本會有一定提升。本文將上述模型按照是否國際“四大”進行分組，分別進行多元回歸，結果如表8所示。

表8列（1）為國際“四大”樣本，會計師事務所數字經濟水平與審計收費（LAF）負相關但不顯著；列（2）為非國際“四大”樣本，會計師事務所數字經濟水平與審計收費（LAF）在1%的水平上顯著正相關。這是由于國際“四大”會計師事務所對數字經濟應用更早，對大數據、信息技術等的應用為審計收費帶來一定降低效果，非國際“四大”應對數字經濟帶來的影響較晚，數字經濟的作用在事務所中才顯現，因此會帶來審計收費的增加。

2.產權性質的影響

在我國，多元化的產權主體并存，國有企業與政府關系較為密切，能享受到一些政策待遇，降低了國有企業面臨的法律風險，無論是投資者還是審計師，都會預期國有企業即使涉及訴訟，政府進行干預的可能性也大，進而降低企業遭受的損失。此外，國有企業和非國有企業所享有的資源和內部治理機制存在顯著差異[ 22 ]，導致數字經濟發展給企業帶來一定差異，對審計收費和審計質量帶來的影響也就不同。國有企業作為政府職能的延伸，是政府實現特定經濟目標的重要支撐，企業數字經濟化是國家重要的發展戰略，國家對其支持力度更大，國有企業的數字經濟應用更早。由于國有企業在國民經濟中的重要性，國家對國有企業監管較為嚴格，因而國有企業與非國有企業的審計收費會有一定的差異。本文將樣本按照實際控制人性質分為國有企業和非國有企業兩組，分別進行上述模型的多元回歸，結果如表8列（3）、列（4）所示。列（3）為國企樣本，會計師事務所數字經濟指數與審計收費（LAF）不顯著；列（4）為非國企樣本，會計師事務所數字經濟水平與審計收費（LAF）在1%的水平上顯著正相關。上述結果說明在國有企業對數字經濟應用更早的情況下，相對于非國有企業，會計師事務所數字經濟帶來的效果有一定削弱。

3.異地總所、分所的影響

從總分所角度看，根據我國設立會計師事務所的監管政策，設立事務所總所和事務所分所的標準差異較大，總所具有更多的專業人才和更多的客戶，而分所的人數和客戶有限，專業能力和獨立性相對較低。根據Tapscott[ 23 ]的觀點，總所具有更強的壟斷實力，并且提供了異質性產品，因此收取了更高的審計費用。從總分所角度來看，雖然兩者共享同一品牌，但是分所機構簡單、人員較少、營運管理費用更低，具有成本優勢。從數字經濟發展角度來看，國內會計師事務所應用相關數字技術首先是在總所，隨后逐步應用到分所，因此數字經濟發展對審計收費的提升主要體現在分所層面。

審計師與客戶公司之間存在信息不對稱，為出具公允的審計意見，需要從各處搜集充分適當的審計證據?？蛻羰侵匾睦嫦嚓P者，是審計師獲取審計證據的關鍵來源，但由于地理距離增加使得客戶與公司之間信息不對稱程度加劇，客戶對公司的了解十分有限，審計師從客戶處難以獲取足夠的信息，加劇了審計師與公司之間的信息不對稱。此外，地理距離帶來更高的溝通成本，使得審計師難以去客戶實地進行調查，獲取審計信息、審計證據的成本增加，審計收費也可能增加。為了避免地理距離對結果的干擾，本文區分本地總分所、異地總分所進行回歸。表9列（1）、列（2）的結果表明，由于地理距離的原因，企業與事務所處于同一城市，數字經濟對審計收費無顯著影響；列（3）、列（4）表明當企業與事務所處于異地時，事務所數字經濟水平的回歸系數顯著為正，而異地總所不顯著。表9結果表明在排除地理位置干擾后，會計師事務所分所的信息化建設水平不如總所，會計師事務所數字經濟的提升，會帶來分所審計收費的提升。

4.數字經濟對審計質量的影響

已有文獻研究發現，計算錯誤等人為失誤是導致錯誤陳述的原因之一（Bell等，1998），標準化的審計軟件有助于降低審計師在常規審計任務中出現的計算錯誤等人為失誤的可能性，進而降低錯誤陳述的概率。借助標準化的審計軟件、知識共享系統、行業數據庫和技術咨詢等，審計師可以提升對大量財務和非財務信息的收集與處理能力，擴大審計抽樣范圍，克服審計師知識儲備和信息技術專業能力不足等，從而降低審計師執業判斷偏誤的可能性，使審計師能夠更容易識別客戶盈余操縱甚至財務報表舞弊的行為和動機，進而提高客戶的盈余質量，審計質量也得到提升。此外，計算機輔助工具及智能審計工具的出現能夠將審計人員從耗時長、機械化程度高的工作中解放出來，很大程度上提高了審計人員的工作效率，使審計人員將更多精力專注于識別客戶財務報表舞弊和盈余操縱的動機及行為，從而提高客戶的盈余質量。

另外，數字經濟的發展對審計環境帶來的影響要早于對事務所的影響，會計師事務所數字經濟的發展給審計人員帶來挑戰。在數字經濟時代信息平臺運用廣泛，但由于信息系統軟硬件平臺的異構性以及可能的人為隱瞞、造假等，數據質量影響審計分析結果的準確性，降低了分析效率，給審計工作帶來一定障礙，增加了審計工作難度。傳統審計環境下以手工審計作業為主，審計人員僅需財務和業務相關知識即可開展審計工作，而在信息技術廣泛應用的新環境下，事務所的審計人員還需要掌握一定的信息技術知識和技能才能完成對被審計單位的審計核查，由此增加了審計工作難度，會在一定程度上對審計質量產生負面影響。

借鑒趙艷秉等[ 24 ]的研究，本文采用會計錯報（MISS）③檢驗會計師事務所所在地數字經濟水平與審計質量之間的關系，建立模型（6）進行檢驗。

由表10可知，數字經濟的回歸系數顯著為負，即會計師事務所數字經濟水平正向影響審計質量，支持本文假設。會計師事務所數字經濟的發展會帶來審計質量的提升，也給事務所帶來了更好的信息技術，使審計人員在工作中更加細致精確，提高了審計人員的工作效率，并將他們從重復的工作中解放出來，因而審計質量得到提升。

六、研究結論與建議

從理論上來說，會計師事務所的數字經濟發展會從兩個方面影響審計收費。一方面，由于國內會計師事務所的相關技術還處于初級建設發展階段，審計人員的專業技術不夠成熟，因而給會計師事務所帶來一系列風險，也在一定程度上加大了審計成本。相應的，企業由于數字經濟發展而內控風險加大，會增加審計的重大錯報風險，導致審計費用提高。另一方面，會計師事務所數字經濟發展帶來的審計技術會解放繁瑣的工作業務，減少審計時間，上市公司利用相關技術可以為事務所提供多層次多維度的安全、難以篡改的數據資料，這些能幫助會計師事務所降低審計收費。

本文主要研究了會計師事務所所在地的數字經濟水平對審計收費帶來的影響，進一步探討了會計師事務所規模、企業產權性質在其中的調節作用，并研究了數字經濟對審計質量的影響作用。本文發現，數字經濟發展下的會計師事務所在一定程度上提升了審計收費。通過一系列內生性以及穩健性方法驗證了該結論。

本文的研究結論對會計師事務所如何應對數字經濟發展有一定的實踐意義。會計師事務所要積極響應政府號召，順應城市數字經濟發展，進行信息化建設。本文的結果表明國內會計師事務所的數字經濟化建設還需要進一步提升。審計技術作為我國數字經濟的重要組成部分，相應的應用與技術已進入高速發展階段，會計師事務所利用數字經濟帶來的審計信息化技術，為審計工作提供了很大便利。然而，數字經濟帶來的審計技術也存在一定風險。技術的高速發展與應用提高了識別錯誤信息的門檻，信息使用的風險隨之提高。在這種大環境下審計行業要重視技術制度創新與人才培養，主動適應技術沖擊下的行業演化。國內事務所在合并過程中要不斷強化業務能力與風險控制能力，尤其要強化大數據、區塊鏈等信息技術的研發與投入，以更好地順應數字經濟的時代潮流，避免出現大而不強的現象。

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