會計處理方法的選擇對納稅籌劃的影響

周晗遲　李志文

【摘要】隨著世界經濟一體化的迅速發展，全球市場環境更加激烈?，F階段世界的各個國家由于經濟發展戰略以及政策傾向的不同，區域性政治以及行業之間的不同。在稅收政策方面存在較大的差異性，這就為企業的納稅籌劃提供了廣闊的平臺。如何合理的納稅、納稅的最佳時間等納稅籌劃已經成為企業降低運營成本的重要途徑。企業的納稅籌劃是建立在國家政策允許的基礎上，按照國家制定的與稅收相關的法律法規，通過對企業的籌資方式、運營方式、投資項目、理財管理等經濟活動進行科學、合理的事先籌劃，以最大限度的減輕企業的說收負擔，最終實現企業的成本地、效益高的發展目標，一定程度上提高了企業的核心競爭力。

【關鍵詞】會計，納稅籌劃

一、內蒙古伊利乳業納稅籌劃的研究背景

企業為了自身的生存和發展，越來越關心自身成本的高低，越來越重視稅收支出和納稅成本，于是納稅籌劃由此產生并逐步發展。依法納稅是企業應盡的一項義務，但不需要交納比稅法規定的更多的稅收也是企業作為納稅人的一項最基本的權利。因此，在一個健全和透明的法制環境下，企業通過精心籌劃，從而達到減輕負稅的目的，是無可指責的。

在中國經濟快速發展的過程中，涌現出一批高速增長的企業，近年來，乳制品行業在國民經濟中的地位迅速提升，同糧油、肉制品、水產等產業一樣成為與人們日常生活息息相關的產業。因而我國乳制品行業呈現出良好的發展勢頭。但是由于供求關系失衡、市場無序競爭、技術水平低下等原因，導致在整體行業發展良好的情況下，相當一部分企業特別是中小型企業的經營舉步維艱。隨著現代企業管理理念的普及，這些高速增長的企業開始重新審視自身的發展戰略。

二、納稅籌劃研究目的與意義

在稅制不斷完善的今天，稅收是不可避免的，而要合理降低稅收成本，就必須進行納稅籌劃。納稅籌劃的普及和應用，將有利于提高我國公民的納稅意識，同時促使稅務機關的征稅走向更加成熟的法制軌道。

納稅籌劃的成功能直接給納稅人帶來資金上的收益，推動相關項目的成功，所以說納稅籌劃是一項產生附加值的經濟行為。一項好的納稅籌劃方案應該有利于企業的發展，納稅籌劃所具有的科學性和藝術特征也使其和偷逃抗騙稅截然分開。它不僅僅局限于理論知識，還要求貫通現有的稅收政策法規，并能較好地把其與企業的財務管理與會計活動精心結合和靈活應用。因此，本選題研究的實踐意義在于將稅收的制約導向功能有機地融匯于企業財務決策過程中，促使企業理財行為的科學合理化，最終達成企業經濟效益與政府稅收收入的協調增長；將企業納稅籌劃與企業會計政策選擇有機地結合起來，更好地為企業經營決策服務。

三、會計處理方法與納稅籌劃相關理論概述

（一）會計處理方法

會計處理方法是指企業在會計核算中所采用的具體實施方法，一般來說有以下幾種方法：存貨計價方法、固定資產折舊方法、收入確認、企業所得稅會計處理方法、外幣折算會計處理方法、壞賬損失核算方法、編制合并會計報表等。弄清楚經濟事項的來源、產生的問題以及預想的解決目標是在選擇合理的會計處理方法之前應該做的事情。應熟悉運用會計準則，以實質重于形式的會計原則為實施準則，謹慎冷靜分析，找到正確的會計處理方法，不能被問題表面復雜的現象所迷惑。選擇適合的會計處理方法，提高工作效率，并且為企業爭取最大的利益。

（二）納稅籌劃

納稅籌劃是納稅人依據所涉及的稅境和現行稅法，遵循稅收國際慣例，在遵守稅法、尊重稅法的前提下，根據稅法中的“允許”、“不允許”以及“非不允許”的項目和內容等，對企業涉稅事項進行的旨在減輕稅負、有利于實現企業財務目標的謀劃、對策與安排。納稅籌劃是指在納稅行為發生之前，在不違反法律、法規的前提下，通過對納稅主體的經營活動或投資行為等涉稅事項作出事先安排，以達到少繳稅和遞延繳納稅收的一系列謀劃活動。它是納稅人的一項基本權利，納稅人對經濟利益的追求可以說是一種本能，具有明顯的排他性和為己的特征。納稅籌劃并不是指偷稅、避稅等性質，是在現行稅法下進行的非違法行為。偷稅是指納稅人有意違反稅法的有關規定，采取一系列不正當的手段，使稅務機關難以掌握其真實情況，從而達到少納稅或不納稅的目的。避稅是納稅人在熟知法律及其規章制度的基礎上，在不觸犯稅收法律的前提下，通過對籌資活動、投資活動、經營活動等一系列涉稅行為的安排，以達到規避或減輕稅負的活動。

納稅籌劃用于企業節稅是稅法允許甚至鼓勵的。在形式上，它以明確的法律條文作為依據；在實行中，又是順應立法意圖的。換句話說，節稅的動機是合理的，手段是合法的。這種行為不僅是企業本身的利益獲得最大化，而且進行依法納稅，維護了國家的稅收利益。

（三）會計處理方法與納稅籌劃的關系

我國的各種稅種的籌劃與會計處理方法的選擇有著密切的聯系，尤其是進行所得稅籌劃時，稅種籌劃與會計處理方法的選擇的影響是最為明顯的?？s小稅基、延期納稅、采用低稅率、稅收優惠以及涉稅零風險等都是進行納稅籌劃的途徑，在這些途徑中，與會計處理方法的選擇相關的納稅籌劃主要是延期納稅和縮小稅基。因此，企業可以選擇恰當的會計處理方法進行納稅籌劃，使得企業最終達到節稅的目的。

四、伊利集團的會計處理方法與納稅籌劃分析

（一）伊利集團財務經營狀況

從2003年至今，伊利集團始終以強勁的實力領跑中國乳業，并以極其穩健的增長態勢成為了持續發展的行業代表。2011年1～12月，伊利股份實現營業收入374.5億元，同比增長超過26%，超額完成全年既定任務。產品結構和品牌的雙重升級成為增長的核心驅動力，隨著產能的全面釋放，伊利的龍頭地位日趨穩固。

表1選擇的是伊利集團2009年到2011年的利潤表數據，從上面的數據中可以看出，伊利集團2009年到2011年營業收入呈逐年上升的趨勢，凈利潤也是逐年上升的，這就說明企業采取合理的營銷策略，正當的管理。擁有良好地內部控制，使得伊利企業逐年盈利，財務經營狀況良好。

（二）會計處理方法選擇與納稅籌劃分析

下面從存貨計價方法的選擇與固定資產折舊方法的選擇兩個方面來分析伊利集團在生產經營過程中是如何進行納稅籌劃的。

1.存貨計價方法的選擇

在會計工作中，存貨計價方法有很多，例如：個別計價法、加權平均法、先進先出法、后進先出法、計劃成本法等。在所得稅實行比例稅制環境下，對存貨計價方法進行選擇，就要充分考慮市場物價變化趨勢因素對企業納稅籌劃的影響，可以分為兩種情況：物價持續上漲與物價持續下跌。若為前者，伊利集團在進行存貨計價方法選擇時可以選擇后進先出法，這樣使得期末存貨成本降低，銷售成本提高，得出的應納稅所得額的基數相對減少，因此可以減輕企業所得稅負擔；若為后者，伊利集團在進行存貨計價方法選擇時可以選擇先進先出法，相對減少企業當期收益，最終使企業所得稅負擔減輕。由此可以看出，市場物價的變化影響著企業存貨計價方法的選擇。因此，企業在利用存貨計價方法的選擇上進行納稅籌劃時需要進行充分的市場調查，進而獲得準確、詳細的資料，并對其進行認真地研究、分析，在此基礎上對下一年度的物價趨勢做出準確的判斷，最終

選擇適合的存貨計價方法使企業納稅負擔最小化。

據有關數據分析，在存貨計價方法的選擇上，個別計價法算出的結果要高于先進先出法，所以，應當選擇個別計價法，這樣會使得成本增加，利潤下降，這樣可以減少應納稅額。

2.固定資產折舊方法的選擇

企業經常用的固定資產折舊的方法有平均年限法、工作量法、年數總和法和雙倍余額遞減法等。在選擇會計處理方法之前，首先要認真地分析這種折舊方法會給企業帶來什么樣的納稅籌劃收益。目前來說，企業中一種較為有效的節稅方法就是加速折舊法，它的特點就是前后期的折舊額是不同的，前期較大，后期較小，因此利潤也會相應的是前期少，后期多。這樣企業實現的節稅收益就是采用快速折舊法而產生的企業所得稅預期減少額的現值與采用直線法而產生的企業所得稅預期減少額現值的差額，這是由于資金時間價值產生的。對于伊利集團來說，可以縮短固定資產的折舊年限，這樣就可以加速固定資產成本的回收，可以延期繳納稅款。在比例稅制下，如果各年所得稅稅率不變，最好選擇加速折舊法，主要是因為采用這個方法可以使得最新的使用期間折舊較多，而在后面的年份提取的折舊較少，可以使企業獲得延期納稅的好處。在通貨膨脹情況下，企業最好還是采用這個方法，這樣可以加快固定資產的折舊速度，縮短資產回收期，使前期折舊成本取得更多的節稅收益。

據分析，年限平均法=原值*年折舊率，使用年限平均法得出的數額明顯大于雙倍余額遞減法得出的數額，雙倍余額遞減的方法是，年折舊率=2/項目的使用年限，年折舊額=項目原值*年折舊率。累計折舊額多了，年末轉入固定資產清理核算時，相應增加固定資產清理賬戶的貸方數額，從而轉入當期損益科目時（管理費用科目）費用就會增加，因此在繳納稅款時，抵扣額增加，應納稅額減少。因此，伊利集團采用年限平均法來計提折舊額。

四、納稅籌劃中會計處理方法選擇的注意事項

企業在利用會計處理方法進行納稅籌劃時，應當做到以下幾點：既要重視稅法的強制性，還要重視它對會計處理的調整功能，最終選擇的納稅籌劃方案既要符合企業的整體利益，也要符合其長期戰略目標，因此，達到稅負最低不一定就是企業納稅籌劃最好的選擇。

（一）重視稅法的強制性及其對會計處理的調整功能

企業在進行納稅籌劃時，要注意針對一個問題的處理會不會出現會計與稅法存在差異的情形。如果利用會計核算方法，就絕對不能存在與稅法規定有沖突的情形，否則會給企業帶來不必要的損失。因為稅法和會計法規調整的經濟法律關系不一樣，導致出發點和目的也就有所不同，就出現了兩者存在的差異。前者是在維護投資人和其他利益人的合法權益，保證正常的經濟秩序和會計秩序；后者是維護國家的利益，保證國家和公司合理的分配關系。它們在處理經濟事項時遵循的原則也是不一樣的。

會計上規定，企業在期末應對各項資產采用一定方式預計可能發生的損失，還要對發生損失計提損失準備。這是因為在會計制度上認為公司經營存在風險，而且對可能發生的損失提前計入相關損益。而在稅法上規定，實際發生的損失可以在稅前扣除，除了壞賬準備不可以在稅前扣除。這個是因為稅收法規認為經營風險不應由國家稅收承擔，對公司發生的損失應當在實際發生時予以確認。會計上規定，公司自行決定計提壞賬準備的方法，行業提取比例也是不同，而且應收票據的金額沒有包括在計提壞賬的年末應收賬款里；而稅法規定應收票據的金額包括在計提壞賬的年末應收賬款里，壞賬準備提取比例不得超過應收賬款余額的千分之五。

稅法具有強制性，因此納稅人稅前扣除的各項費用都應該受到稅務機關的審核，審核其合法性和真實性，否則將會受到主管稅務機關的處罰。所以，公司在納稅籌劃時必須進行充分的考慮需要進行協調統一處理的事情。若是稅法的強制性對會計處理的調節功能被籌劃人員所忽略，很可能使其達不到預期的籌劃效果，甚至會給公司帶來損失。

（二）符合企業的整體利益和長期戰略目標

企業在利用會計處理方法進行納稅籌劃時必須要著眼于企業整體利益的最大化，也要服從企業的長期戰略目標，只有這樣，才能使其充分發揮作用。

納稅人在進行納稅籌劃時應著眼于整體稅負。面臨各種各樣的納稅問題，這樣企業納稅籌劃應著眼于現在復合稅制的多稅種、多環節、多層次。企業不能只注重個別稅種的負擔，而應著眼于整體稅負的降低，因此，就必須具有稅收鏈的觀念和整體經濟的觀念。如果只注重個別稅種的負擔，那么很有可能降低了個別稅負，但是卻在整體上提高了稅負。納稅人既要關注減少納稅的事項，也要考慮稅收與非稅收支出，要將二者結合起來。企業綜合考慮企業自身的實際情況和發展策略，然后衡量納稅籌劃方案是否可行，最后做出最有利于企業的選擇。同時，納稅人也應該將籌劃方案放在企業整體經營決策過程中來判斷它的時效性。納稅籌劃方案不能為了籌劃而籌劃，它是為企業整體價值最大化服務的，不能因為企業的某個部門所作的納稅籌劃方案使得本部門稅負減輕以及利益增大，而導致了企業整體的收益減少。因此，納稅人要從企業的整體利益出發，以企業整體價值最大化為目標，有效的實現納稅籌劃。

企業的納稅籌劃方案應與企業的長期發展目標一致。企業是在各種作用共同推動下才得以發展的，稅收只是其中之一，除此之外，還有產品的知名度、質量、市場營銷、企業管理、人力資源等，這些也同樣為企業的發展作出了貢獻。因此，企業在實施納稅籌劃方案時，要使的這些因素發揮更大的力量，最終促進企業的長期發展。納稅籌劃方案要兼顧短中長期利益，有的只是在短期對納稅人有利，從長期來說并非如此，這樣的籌劃方案不應該采用；相反，有的是從短期來看對納稅人不利，但是從中長期來說對納稅人有利，這樣的籌劃方案應該采用。

（三）稅負最低未必是最優選擇

稅負最低以及稅后利潤最大化只是納稅籌劃的階段性目標，而實現納稅人整體價值最大化才是最終目標。如果稅負最低與稅后利潤最大化發生沖突時，前者應讓位于后者；而稅后利潤最大化與整體價值最大化發生沖突時，同樣是前者讓位于后者，最終一定要滿足企業的最終目標，那就是企業的整體價值最大化。這就要求企業在進行納稅籌劃選擇時，充分考慮貨幣時間價值、成本收益原則以及涉稅零風險。

納稅籌劃應充分考慮資金的時間價值要素。舉個例子，從表面上看，固定資產價值一定的情況下，無論企業采用何種折舊方法，也無論折舊年限多長，計算提取的折舊總額都是一致的。但是，若是考慮資金的時間價值要素，企業會選擇不同的折舊方法，得出不同的稅負。

企業在進行納稅籌劃方案選擇時必須考慮成本收益原則，將成本與收益進行對比，如果前者小于后者，才可以選擇該籌劃方案；相反，如果納稅人的籌劃收益小于籌劃成本，即使是降低了稅收負擔，也不能選擇這個籌劃方案。

納稅籌劃要買現涉稅零風險。在進行納稅籌劃時，必然會遇到各種各樣的風險。首先，沒有準確理解稅收政策，造成了事實上的偷逃稅款，這是沒有依法納稅的風險；其次，沒有充分把握稅收政策的整體性，使企業在納稅籌劃過程中形成了納稅籌劃風險；第三，籌劃收益小于籌劃成本的風險。在納稅籌劃中，要做到健全財務賬目，納稅申報正確，會計事實真實等，在稅收方面沒有任何風險，這樣才能盡量避免上述風險，從而實現涉稅零風險。雖然這是不容易的，但是事實上卻仍然存在其合理性，所以應該盡量實現涉稅零風險，避免不必要的經濟損失以及名譽損失。

作者簡介：周晗遲，女，經濟師，包頭市發展投資有限公司辦公室主任；李志文，男，高級會計師、高級經濟師。包頭市東河區財政局局長、黨組書記，紀檢組長，同時兼任包頭市東河區城市基礎設施投資開發有限公司總經理。