《小企業會計制度》中實質重于形式原則的透析

李穎

摘 要：隨著會計行業的不斷發展，會計國際化進程的腳步也越來越快，如何更好地與國際化會計接軌，我們需要引進國際會計準則中適合我國會計發展的內容。實質重于形式原則的引入對我國會計核算的發展起到重要作用，它的引入不僅彌補了會計理論原則的一些不足，同時對我國會計的發展有巨大的推動作用。本文以《小企業會計制度》中實質重于形式原則為根本出發點，對《小企業會計制度》中的資產、收入和長期借款的確認分別作了闡述，其中重點從融資租賃資產、自建固定資產、短期投資的跌價準備、長期股權投資損益、應收賬款的壞賬準備、存貨的跌價準備六個方面對資產的確認進行了分析。

關鍵詞：實質重于形式 小企業 資產 收入 長期借款

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）05（c）-100-02

1 資產的確認

企業的資產指的是企業對于資產的絕對擁有權和控制權。其中擁有權的內容是企業所有者的投入、債權人的投入、企業所購買的?？刂茩嗟膬热菔窃谔囟〞r期或者特定的條件下對企業的一切可以進行支配。這就表明企業的資產是以擁有權和控制權為衡量標準，即實質重于形式原則。

（1）融資租賃資產應作為企業的資產。在《小企業會計制度》中，固定資產是通過融資來租入的，根據合同中所確定的價值，額外還有運輸中所產生的費用（其中包括運輸費用和保險費用），最后的安裝費用等與固定資產一并計入，當其達到預定可使用的狀態前，所產生的利息支出和匯兌損益后的金額是融資租賃資產的成本。在融資租賃期限滿后，在合同中如果有所規定該租賃資產的擁有權歸承租企業，即科目有變化，應從“融資租入固定資產”轉入明細科目。以上表明在融資租賃資產的形式下，承租方已經承擔了出租方提供的出租物品的成本和所取得的利潤，而且承租方在租賃期間，對出租物品的使用基本上是該物品全部使用期限中的絕大多數時間，當融資租賃資產的合同到期后，承租方對于出租物品享有優先的購買權，其價格也是低于市場價，這說明在融資租賃期間，出租物品的風險和報酬主要由承租方來享有，形式上是承租方租來的物品，但實質上已經對出租物品有了控制權，即實質重于形式的原則。

（2）自建“達到預定的可使用狀態”時應作為企業固定資產。自建固定資產是由企業自行建造的工廠、設備間以及設備安裝的一系列工程等。自建的固定資產從建成到計提折舊其長期借款利息一直存在，終止取決于計提折舊的時間。企業會計核算中“在建工程”何時轉入“固定資產”，直接影響著會計信息的可靠性?！缎∑髽I會計制度》中有所規定，自建固定資產是否已經“達到預定的可使用狀態”，是進行以上核算的關鍵，這與以前的工程辦理竣工完全不同，即實質重于形式的原則。

（3）短期投資的跌價準備。企業會計準則中有所規定，對于資產的計量要遵從歷史成本的原則。在《小企業會計制度》中，對于資產減值的處理，應該是對比短期投資的總成本和總市價來計量資產，如果短期投資的總成本高于總市價，則計提短期投資的跌價準備。在實際情況下，短期投資的變化不僅快，而且復雜，但是短期投資的總成本與市場的價值有著很大的聯系，所以在實際中我們應該以市場的價值來反映，不能只關注短期投資的成本，即實質重于形式的原則。

（4）長期股權投資損益。在《小企業會計制度》中有所規定，小企業對外的長期股權投資，要采用成本法和權益法進行會計核算，具體采用哪種會計核算方式，要根據對被投資單位的影響程度來決定。采用權益法進行會計核算，則小企業對外投資要占到被投資單位表決權資本的20%或以上；當小企業對外投資只占被投資單位表決權資本的20%以內，則采用成本法進行會計核算。以上情況表明，小企業對外的長期股權投資，應該按照在被投資單位中所占的表決權資本的比重來決定采用何種會計核算方法，即實質重于形式的原則。

（5）應收賬款的壞賬準備。在《小企業會計制度》中明確規定小企業應該對應收賬款進行定期的檢查，如果定期檢查不能及時做到，也應該在每年的年末對其進行檢查，對于各項應收賬款是否能夠按時收回做檢查，對于可能發生的壞賬，應該提取壞賬準備。企業所持有的還沒有到收款日期的票據，有確切數據表明該款項收回的可能性不大或者是根本不能收回，這樣的票據資金應該計入應收賬款，并應提取壞賬準備。在實際情況中，有的債務企業欠款時間不長，企業也在進行正常的經營管理，從形式上看該債務企業仍然存在，沒有破產和撤銷，該項應收賬款肯定可以收回。但經過調查發現，該債務企業的資金鏈斷裂，再或者遇到了嚴重的資金危機等，即將面臨倒閉。對于債權企業，必須計提壞賬準備，即實質重于形式的原則。

（6）存貨的跌價準備。在《小企業會計制度》中明確規定，小企業應該對所存貨品進行定期的檢查，如果定期檢查不能及時做到，也應該在每年的年末對貨品進行檢查，貨品在存放過程中，會由于存放不當導致的受潮或者陳舊，再或者因為時間原因造成的產品貨品變現凈值低于其成本等一些原因，這時應該提取存貨跌價準備。

會計核算中，提取存貨跌價準備，既符合會計的謹慎性原則，又遵從實質重于形式原則。小企業對所存貨品進行清查后，清查結果證實了存貨的實際價值已經發生變化，從形式上看，這些存貨仍然被小企業所控制，所有權仍然在小企業手中，但是其價值的減退是真實存在的，該項資產所帶來的經濟效益已經低于企業的預期，所以小企業的該項資產不能再按照企業預期的經濟效益來計算，應該按照清查結果來計算其價值，企業應該及時調整賬面價值，才能正確地反映企業資產的情況，即實質重于形式的原則。

2 收入的確認

在《小企業會計制度》中規定，小企業對于銷售商品的收入，要同時滿足以下四個條件才能確認為收入：第一，購方已經承擔所購商品的風險和報酬；第二，企業已經將與銷售相關的利益都收回；第三，企業對已經銷售出去的商品，不再有控制權和管理權；第四，能夠真實可靠的計量已售商品的收入和成本。以上四個條件，清晰地說明了實質重于形式：第一，從實質上確認購買方是否已經承擔了所購商品的主要風險和報酬，不再是從形式上確定商品是否從銷售企業發出；第二，從實質上確認企業是否已經將與銷售相關的所有經濟利益都收回，不再是從形式上判斷是否取得收款權利。有一種情況不能作為銷售來處理，比如企業對于資產的處理，如果企業已經將資產處理給其他的企業，但是協議中有規定可以繼續享有該資產的某項利益。

3 長期借款利息的確認

在《小企業會計制度》中規定，如果企業是為購建固定資產發生的專門借款，計入固定資產成本的借款費用，應該是從滿足借款費用開始資本化的條件一直到購建的固定資產能夠達到預期前所產生的借款費用，科目應為“長期借款”，利息支付沒有時間限制。

舉一個以長期借款利息的實例來說明《小企業會計制度》中實質重于形式原則的體現。一個建筑企業向該地銀行借入200萬資金，借款時間是2015年8月份，以年率6%為借款的利率，5年的借款周期，利息支付方式為半年付。在會計處理上利息是每月計提，則2015年8月份是：借：在建工程10000，貸：長期借款10000，2015年年末，其資產負債表應該是：借款的余額為205萬（即200萬+1萬*5），長期借款的本金是200萬，所以利息應該是5萬（即：205萬-200萬本金）。因為是半年支付利息的形式，所以流動負債應該包括此利息，則2015年年末的資產負債表中為205萬的長期借款，所以長期負債被夸大。以上例子說明，按照實質重于形式的原則，在具體的會計實務中借款的利息應該計入“長期借款”此科目，但是在實際核算中，要體現出流動負債的實質，所以上述例子中的借款利息應該計入科目：“一年內到期的長期負債”。

4 結語

隨著小企業的不斷發展，企業會計在進行核算時，往往交易或事項的法律形式并不能如實的將實質表現，這種情況下，應該按照經濟的實質來反映，所以在會計核算時，就要求會計人員要有更高的專業技能，要能夠根據各項經濟業務的實質來確定會計的政策，以此解決會計工作中的問題。

參考文獻

[1] 付春蕾.實質重于形式原則在會計核算中的應用[J].財會通訊，2005（6）.