基于“碳素流—價值流”的碳成本核算研究

■錢子旭

（南京大學）

引 言

隨著全球經濟的不斷發展，世界工業化進程也逐步推進，能源緊缺與環境污染問題隨之而來。CO2的大量排放所造成的溫室效應與煤炭燃燒的霧霾效應，對于人們日常生活造成了嚴重影響，環境污染與企業發展的矛盾日益凸顯，已經成為世界各國急需解決的問題，各國大力提倡節能環保，實現低碳經濟的可持續發展。企業在此過程中，也應當自覺實現節能減排，提高碳元素利用率，通過“碳素流—價值流”方式對碳成本進行核算，以達到良好效果。

1 碳成本概述

碳成本作為環境成本的分支，主要是對碳排放費用進行核算。以廣義層面而言，碳成本包含企業生產中所需成本和購買檢測二氧化碳排放量、低碳減排裝置等設備成本，存在于整體產品生產周期中。

碳成本也可稱之為社會成本，指的是向每單位空氣排入碳量高于環境可容納部分，以貨幣計量方式計算對環境的危害[1]。碳成本已經成為衡量排放溫室氣體危害環境的重要標準，但由于核算方式不成熟，未能將其真正列入至會計成本核算中，卻不能忽視排放二氧化碳的危害性，特別是鋼鐵制造企業碳排放量較高，難以滿足低碳經濟發展需求。

碳成本主要包含預防成本、碳排放檢測費用、碳排放成本及或有成本。預防成本是指企業生產初期為購買碳減排設備的成本，屬于長遠投資，此成本越高，則代表碳成本越低；檢測成本則是排放過程中檢測二氧化碳量的費用，包含設備維修、折舊及人員工資等；碳排放成本包含內外部成本，以內部廢棄物處置與生態系統負擔成本為主；或有成本則是企業結合政府配額對比實際排放二氧化碳量，超過二配則需要繳納罰款。

2 “碳素流—價值流”二維分析

2.1 內涵

“碳素流—價值流”作為分析方法的一種，借鑒了“物質流—價值流”模式，深入到企業內部生產之中，研究碳素流動與價值流轉。Paul H·Brunner指出，在原本的物理流分析中是根據物質守恒定律，在特定系統中分析產出產品與物料投入的平衡性，以定性或定量方式對物質流動加以描述，以確定其在生產中的路徑信息。而價值流則是為創造更多客戶價值，賦予從原材料到成本價值的全部活動。以此定義為基礎，企業每部應用價值流管理可有效改善以往生產模式。本次研究中，“碳素”屬于企業生產中不同工序流程中所輸入的碳元素物料，“流”是指經過具體生產工藝后物料的方向與是否能夠實現能量循環?！皟r值流”是指在轉化原材料、能源及人力成本過程中為消費者所服務的過程，通過貨幣劑量的方式反應成本與價值流轉。以此可知，碳素價值流可定義成根據生產過程中碳素流轉路線，以此核算不同空間位移中含碳能源和材料的價值的管理活動。

2.2 計算

碳素流—價值流計算可通過逐步轉結法，根據物量中心以計算碳元素流轉價值與流轉過程，通過原材料與生產中碳元素數量單價的乘積，以確定碳元素流轉成本。并且，生產中各環節將會不斷進行新能源與原材料等成本投入，積累了眾多碳元素成本，將碳元素價值改變。因而需要核算流轉碳元素在不同環節中的價值，以明確其價值流，最后核算成本[2]。在“單元鏈”中可分為兩部分輸出環節：一是廢棄損失碳元素；二是有效利用碳元素，予以碳元素貨幣價值后，將結果匹配相應的碳素流工作流程，人員即可借此了解整體流程價值流轉圖，確定不同環節中損失資源情況，并以二維模型方式尋找企業流程問題，對生產工藝、機械設備、管理流程等加以優化。

3 碳成本核算中“碳素流—價值流”應用措施

為保證企業能夠正確應用“碳素流—價值流”模型，提高碳減排與碳效益，以A鋼鐵企業為例，具體應用效果如下：

3.1 碳素流分析

A鋼鐵企業作為我國中大型鋼鐵企業，每年產鋼量約為1715萬噸，生產工藝是以“焦化、燒結、煉鐵、煉鋼、軋鋼”為主，根據碳元素守恒原理，不同無量中心其質量均為平衡狀態，以焦化工藝為例，輸入端碳元素量為二氧化碳質量、原料煤與焦爐煤氣，與輸出端的二氧化碳、焦爐煤氣、焦炭的碳元素質量相等。結合碳行業平均數據，即可了解在6121512噸煤中碳元素約為73%，由此可知輸入端元素質量是4468703.76噸[3]。同樣，二氧化碳在輸出端中，其排放質量是7346215噸，以分子式為依據可知碳元素含量是12/44，計算后可知碳元素含量在輸出端有2003513.18噸，未優化前，即焦化環節中二氧化碳與焦爐煤氣均為廢棄物排放到環境之中，以此可知將會損失眾多碳元素。

3.2 價值流分析

在計算過程中，碳素價值流具有重要作用，本次以焦化為例，輸入端成本包含高爐煤氣與焦爐煤氣，將其成本與碳含量相乘，根據材料均價，獲得焦化至生產階段碳成本，在輸出端則是焦爐煤氣、焦炭、二氧化碳成本與各自含碳量相乘，在此過程中應當關注二氧化碳價格，不同碳排放市場中有不同的二氧化碳加過，配額如若較低，可在碳交易市場中交易后計入收入，配額如若較高，則超過部分作為碳損失。依據碳交易市場中平均二氧化碳價格與市場材料價格計算焦化環節輸出成本，以此可推導其他物量中心各環節碳素價值流。通過計算分析后可知，A企業談輸入成本是655123萬元，各環節碳元素利用率不同，焦化為63.04%，煉鐵為6%，煉鋼為10.66%，軋鋼為13.35%，燒結環節碳元素未能流入到下個生產環節中，未計算器碳元素利用率[4]。以此可知，A鋼鐵企業在碳元素利用中處于優化去，還應當改進生產流程，以提高碳元素利用率。

3.3 二維分析

通過上述分別論述碳元素與價值流分析，以此明確兩者之間邏輯關系，即可構建相應二維模型，可了解企業生產流程主要可分為循環、改良、改革及分析者四方面。

圖1 “碳素流—價值流”二維模型

通過上述情況加以分析：

（1）改革區。成本高而碳元素利用率低，則表明企業無論是成本控制還是生產流程均存在嚴重問題，需要從財務與生產這兩方面出發實現全面改革，方能改善當前情況；

（2）分析區。表明企業利用碳元素小莉及成本均高，成本構成有問題，需要對其進行縱橫比較，對生產流程加以檢查，以評價投入、成本量和損害量，尋找優化關鍵點解決問題；

（3）改良區。碳元素成本與利用率均低，則表明企業生產流程有問題，降低了碳元素利用率，此時應改良生產流程，提高單位成本碳元素利用率，進而將碳排放量減少；

（4）循環區。碳元素成本低而利用率高，表明企業處于優質生產狀態，需考慮循環利用生產副產品，進一步降低碳元素成本，提高利用率。

A鋼鐵企業在二維模型中處于優化去，需要優化碳元素在生產流程中利用率，如煉鐵煉鋼環節利用率較低，可添加“高爐煤氣余壓透平發電裝置”和“汽化冷卻煙道”，以此優化生產流程，改變高排放生產路線，從原本的他那元素直線鏈狀向可循環環形交叉碳素流轉變，大幅度提高碳元素利用率。以煉鐵過程添加“焦爐煤氣凈化處理”為例，高爐煤氣進入此裝置前碳元素是46512354噸，有13546245.4噸二氧化碳，通過循環處理后，最終碳元素有36541264.6噸排放到外界環境中，可知碳元素利用率約是37%，有效將利用率提高，且將此環節排放二氧化碳量降低。企業在優化生產流程后，可實現高爐煤氣、焦爐煤氣及轉爐煤氣的循環利用，將二氧化碳排放減少。同時，也能夠實現碳元素循環利用，有效集散后了票房成本，避免出現超配額情況，以提高企業碳收益。

3.4 優化建議

在應用“碳素流—價值流”二維模型中對于企業能源數據及排放數據具有一定要求，應從以下兩點出發，以提高信息準確性。

（1）建設碳信息披露制度。通過分析合理了解，無論是在核算價值流還是碳素流過程中，對于數據均有較高要求，如價值流要求收集市場價格信息，而碳素流則收集原料、能源等信息。但是，此類信息數據分布于社會責任報告、財務年報等資料中，對于企業人員能力具有較高要求，且需要花費諸多時間做好整理核算工作，甚至部分數據僅能估計，對于核算碳成本準確性造成了一定影響[5]。所以，我國應當強化建設碳信息披露制度，規范披露信息形式與內容，以便為碳成本核算提供數據支撐。

（2）推動統一碳市場發展。企業通過碳素流與價值流核算，能夠明確自身碳成本量與碳減排量，為了能夠將碳減排量向企業碳收益轉變，則需要經過碳交易市場，以此通過出售減排剩余的方式提高其經濟效益。而為了提高交易有效率，則需要規范交易收藏，可建設統一市場的方式，穩定碳價格，推動其發展，此過程中需保證交易透明性，鼓勵企業展開低碳經營，推動其實現轉型發展。

結 論

綜上所述，鋼鐵制造行業作為排放二氧化碳主要行業之一，需完善碳成本核算，統籌考慮環境與資源承載力，方能提高碳排放控制水平。因此，在通過“碳素流—價值流”計量分析過程中，則應當從碳素流、價值流及二維模型分析這三方面出發，明確企業碳成本核算結果。并結合實際情況，通過建設碳信息披露制度、推動統一碳市場發展的方式，為其他企業碳成本核算提供數據支持。