排放權及其交易會計模式研究

華能威海發電有限責任公司 曹偉偉

碳排放量，是指人類在制造、運輸、利用或處理該商品時所產生的人均溫室氣體排放量。至于動態的碳排放量，則是指每單元貨品所累計排放的溫室廢氣數量，在同一個產業的不同批次產品中間也會有差異的動態碳排放量。同時，不同的排放權交易體系會產生不同的會計問題且存在著眾多的減排機制。

一、減排機制的分類

（一）總量控制及交易機制

總量控制和交易制度是指，由監督機構(一般是政府部門)制訂某個履約年份的污染總額并規定對應的污染配額(往往一項配額等同于一噸二氧化碳或任何廢氣的排放量)。由監督機構在初期向市場主體頒發規定量的免費配額，在全年結束前市場主體還必須向監督機構上交與其污染物排放量同等的配額。假設市場主體的現實排放量低于本年所派發的配額，則市場主體可把節余的配額在交易市場上通過買賣獲益，或是用于償還之后每年的排放量。而一旦市場主體的現實排放量超出所分派的配額，則市場主體必須從交易市場上購得不足的差額。

（二）基準及信用交易機制

在基準市場和信用交易制度下，監督管理者在初期為市場主體制定一種污染基礎。在該基礎內，市場主體不需要再為其排污行為承擔另外的成本費用。在期末，應該由單獨的第三者涮量該市場主體的現實排放量。假設現實排放量遠小于基礎額，則市場主體將能夠得到與差額等價的信貸配額(credits)，該配額能夠出售收益并且能夠抵消市場主體未來的排放量。而假設現實排量超出了基礎，則市場主體還必須從交易市場上購得不夠的部分。

二、排放權交易的優點

（1）減少治理污染成本費用、增加企業經營效益。由于各個公司的治理污染方法不相同，對不同的公司而言，治理污染所花費的成本不同。在我國法律允許進行排放權購買的情形下，對于控制污染成本、降低花費較小的排放量者，認為治理污染比在貿易金融市場上購買排放權更方便。而控制污染成本、降低花費較多的排放量者，則認為從貿易金融市場上購買排放權比自行治理污染更劃算。由此排放權就能夠在治理污染成本費用不同的排放量者間實現自由購買，進而達到實現雙贏的社會局面，有利于將整個社會的治理污染成本費用達到最小，同時也維護了公司的經營利益，促進了經濟發展的高效發揮。

（2）促進環境的可持續發展。因為有利于市場經濟的發展而進行排放權買賣，從而導致環境污染、降低成本。更多的排放者可以利用收購排放權持續地存在較長時間，而不用再耗費巨額資金去完成國家法規或政策規定的排放權指標，從而集中了財力與精力開展生產業務，而限制環境污染降低成本相對較小的排放者則可以利用對企業的高效排放治理形成了更多的排放權，從而可以利用市場經濟發展將剩余的排放權進行交易獲得利潤。這種措施要求在環保容量飽和的情形下，新增或改造企業能夠經由選擇污染物排放許可證自由地進入特定區域，舊企業也能夠經由把富余的污染物排放指標有償地轉移給新增企業，使其在一定環保容量范圍內達到相應的污水權標準，這就既推動了當地經濟社會持續健康發展，也調整了生產結構，既能發揮富余污染物排放指標的效益，也保護了新生企業的投入發展環境。

（3）促進新興科技的發展。促進管理水平的提升排放權交易允許公司之間在合乎法律規定條件下隨意流轉排放權，賦予公司自主選擇權，既可通過自身努力實現環境污染防治，又可通過購買排放權來實現污染防治指標，徹底改變了以往公司消極、被動地接受行政管制的方式。假如由于更新防治污染技術所節約的費用超過購買許可證，公司將會因技術創新而增強實力，并且一些采用低污染生產工藝的公司還能夠把多余的排放權用來買賣而謀利，這將會對污染公司帶來持續的反沖擊，促使公司采用更加合理的技術工藝來降低環境污染。針對潛在的更大的需求市場，新科技提供者將會越來越樂于投入開發新科技，由于供需各方的積極性都非常高漲，這也會促進新興科技的蓬勃發展。

（4）利于環境監督部門的管理。排放權交易方式更便于環境監督部門對環境監管職能的實現，通過建立排放權交易方式，在環境監督部門制定公司征稅或征收國家標準時，不必去認識公司的污染控制和成本，也不要求實施對公司征稅或征收技術規范的調整，而只要公司實現了排放量指數即可。這樣不但降低了各地環境監督部門環境監管的成本費用，還可以給予政府更多的自由所有權，從而減少政府對生產活動的限制和經濟發展運行的波動性，增強了市場發展效果；還可以充分地調節企業發展積極性，自由協調了我國環境保護行政權力主管部門的管理活動，所以排污許可制是中國現代社會市場體制發展的一個重大進步的體現。

（5）利于公眾發表意見。排放權交易的出現有助于向公眾發表自己的意見，從而增加對環境保護的民眾支持。當環境保護團體或個人想要改變環?，F狀時，可通過證券市場買入排放權。然后將它掌控在自己手里，而不再出售。當然，中國政府也應該確定排放權數量是得到減少，并不斷減少的。中國的許多環境保護機構都曾向社會各界籌集過善款用以購置排放權，而且都獲得了強烈的反應。但如果交易市場是充分競爭的，就可預料形成排放權證券的期貨市場。這對于促進排放權交易發展是大有裨益的。

三、排放權交易的特征

（一）排放權交易是一種平等主體之間的民事法律行為

排放權交易過程的司法行為活動系統一般包括政府性關系、社會政治中介性關系和貿易性關系等。其買賣活動是排放權交易程序的主體司法行為活動，而決定排放權交易程序的法定性質是一個民事責任活動，也是排放權交易程序和其他環境保護手段之間的重要差異點所在。排放權交易程序應當堅持一切民事責任買賣活動的基礎原則，即自愿、協調、平等、有償原則。服務市場中介機構是市場經濟發展完善后的產品，而排放權交易流程服務市場中介機構則能為買賣各方提供有關污染物排放指標的供需信息，為買賣過程創造基礎和提供便利的必要條件，是買賣過程實現的有力幫手。又因為污染權的特殊特點，其買賣過程離不開當地環境監督部門的介入。政府的一般行政活動，表現在為確保交易過程的目的所實施的政府指令、在交易過程中的政府審批以及成交后的市場監測與監督，這些都是排放權交易活動的重要部分。

（二）排放權貿易是一項宏觀的經濟措施和貿易促進措施

聯合國國際經濟組織和發展自治委員會在1991年1月提交的《有關在環境保護策略中采用市場經濟方式的提議》中，提議會員國更廣泛地、堅決地采取市場經濟方式，并成為對其他環境保護政策手段的補充或替代措施。該文件提供了以下四種市場經濟方式供會員國借鑒：一是收費和收稅，二是可貿易的許可證，三是押金制，四是政府財政補貼制度。由該文件可看到，排放權貿易也是環境保護的一個重要的市場經濟方式。1992年，聯合國國際環境保護和發展大會批準《里約聲明》，其中十六提出：“充分考慮到污染者原理上應負擔環境污染成本費用的觀點，我國經濟環境主管部門必須努力促進環境成本內部化和運用市場經濟方式，而且充分的兼顧到公眾利益，而不歪曲貿易和投機?！贝舜未髸鷾实摹?1世紀發展議程》第8 章提到：“必須做出充分貢獻，最有效率和更大規模的運用市場經濟方式”；“各地政府部門應選擇進一步累積市場經濟方式和社會市場方式經驗以形成市場經濟方式、直接控制方式和自主方式的高效結合”。這也表明，類似于環境污染權交易這樣的環保市場經濟發展策略，和其他環保策略是根本不同的。

（三）排放權交易是一種以市場為基礎的污染控制模式

美國的聯邦成文法中規定了一個運用市場機制實現防止環境污染和廢物降低能耗目標的“市場經濟管理”模型。環境污染生產成本的對外化常常導致社會的不平等和經濟效益降低，“市場經濟管理”模型正是運用環境污染成本分配的內部變化來增加社會公平和效益，其出發點就是將環境污染成本費用當作產品的一種生產成本，而不能任其轉嫁給整個社會?！肚鍧嵖諝夥ā?990年修訂中提到的排放權交換機制就是一個經典的以市場經濟為基礎的排污管理模型。如今這個模型更加符合市場經濟的發展趨勢，從而也更加多被各地政府部門所使用。

（四）排放權貿易是通過一種方法和措施的形式增加處理排放費用控制模式

以經濟杠桿的方式充分調動污染單位的積極性，從而達到廢物數量減少的目的。這只是一個具體的、操作式的方案，它不直接反映在所達到的環境效果上，只是為實現目標制定途徑和措施的。排放量交易能夠利用數量管制創造的政策和環境，發揮靈活的市場作用，克服并改善數量管制本身由于“命令—控制”所產生的低效率問題?？茖W觀察與事實已經證明，和數量管制一樣，數量管制，特別是容量的管制，是有效的環境容量管理措施。

（五）在規定排放數量上，排放權交易不同于中國目前的排污收費體系

盡管都是通過市場的方式經營管理，由于排污收費機制都是事先制定好一個價位，而后再由市場決定排放數量，因此，盡管每個公司都已達標排放，排污總量卻仍不能獲得最合理的限制。而排放權交易則有所不同。它先決定污染數量之后再由市場決定價格，而市場決定價格的過程也就是資源優化分配的過程。當污染需求上升時，就只能引起排放權價的上升，但環保情況卻無法進一步下降。

四、投資性碳排放權會計處理

（1）對碳排放權益的初步確認。按照以公允價格計算且其變化后作為當期損益的財政資產的特點，其初步計算必須以公允價格為主要基礎。投資性碳排放權的初入賬成本，應該按照獲得當時的公允價格開始計算。即碳排放權的初始成本中應該包含買價、買賣費用和其他直接費用。此外，將購入該資產時付出的手續費和傭金也列入“投資收益”。（2）關于碳排放權后續核算的財務處理過程。已交易的財務資產取得后按公允價值入賬，體現了公司獲得期財務資資產的現實經營成本，而在以后的持股期內，財務資產的公允市場價值不斷變動，所對應的期末公允市場價值也就反映了其現時的可變現價格。按照現代金融工具原則要求，交易性金融資產的市場價格應根據在資產負債表日的公允市場價值進行反映，所確定的公允市場價值變動額在改變交易性金融資產賬上剩余量的同時，也納入了本期虧損。所以，在資產負債表日，當融資性碳排放權益的確認發生變化后，確認與賬面價值之間形成的差額將納入“公允價值變動損益”，并且重新調整“貿易性金融負債”的賬面價值。

五、總結語

在經濟全球化、社會生產發展不斷進步、對能源需求不斷擴大和能源改革的大背景下，節能減排的低碳生活模式已然形成了世界各國的共識，但碳排放所帶來的影響已不僅是環境問題，而且也將越來越成為嚴重的社會經濟與政治問題，目前國內越來越多的專家都在就碳排放權問題進行探討，同樣，國內企業更應該積極響應國家政策，加速產業升級并且進一步促進行業規則的完善，為我國的可持續性發展、低碳生活增磚加瓦，同時，政府更應該積極出臺合適的政策進一步調動市場活力。