會計確認銷售收入與稅法視同銷售比較

李 敏

提要《企業會計準則》規定了確認銷售商品收入的條件,同時《增值稅暫行條例實施細則》規定了視同銷售的8種情況,但是兩者不是必然的關系,即稅法視同銷售的業務會計并不是都可以確認為銷售收入。本文從會計準則對收入的確認與稅法對視同銷售的規定入手,闡述二者之間的聯系與區別。

關鍵詞:會計準則;稅法;視同銷售

中圖分類號:F23文獻標識碼:A

在會計課堂上講解增值稅的賬務處理時,學生認為只要分錄中有“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額),那么就有“主營業務收入”或者“其他業務收入”與之對應。之所以出現這樣的誤區,是因為學生對會計上確認銷售商品收入的條件與稅法上視同銷售的規定沒有深刻理解。

一、會計準則對收入的具體確認

1、收入的定義。2006年2月15日頒布的新會計準則對收入的定義規定為:企業在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

2、銷售商品收入的確認條件。(1)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2)企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權,也沒有對已售出的商品實施有效控制;(3)收入的金額能夠可靠地計量;(4)相關的經濟利益很可能流入企業;(5)相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。在具體進行賬務處理時,判斷是否要確認為一筆銷售商品收入,要緊扣以上5個條件;否則,只要其中任何一個條件不滿足,就不能確認為收入。

二、稅法對視同銷售的確認

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的規定,應將以下行為視同銷售:1、將貨物交付他人代銷;2、銷售代銷貨物;3、非同一縣(市)將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售;4、將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目;5、將自產、委托加工或購買貨物作為投資,提供給其他單位或個體經營者;6、將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者;7、將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費;8、將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。在針對以上8種情況具體核算時我們要視同銷售,計算銷項稅額。

三、實例分析

對于稅法上視同銷售的這8種情況,會計是否均可以確認為收入,關鍵要考慮每種視同銷售的業務是否滿足會計準則規定的5個條件。下面我們通過實例對各種稅法上的視同銷售業務做一分析。

1、將貨物交付他人代銷。這種業務又分為兩種具體的方式,一是視同買斷;二是收取手續費。但不管哪種方式會計都要確認為收入,原因是符合5個確認條件。

例1:甲公司以視同買斷方式委托乙公司代銷A商品100件,每件商品的協議價格為100元,成本60元。乙公司實際對外銷售的價格120元∕件。且甲、乙公司均為一般納稅人。即當委托方甲公司收到受托方乙公司開給的代銷清單時,甲公司確認收入時:

借:應收賬款11,700

貸:主營業務收入10,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)1,700

結轉成本:

借:主營業務成本6,000

貸:發出商品6,000

例2:甲公司以收取手續費方式委托乙公司代銷A商品100件,每件商品的成本60元。合同約定乙公司應按每件100元對外銷售,甲公司按售價的10%向乙公司支付手續費。且甲、乙公司均為一般納稅人。即當委托方甲公司收到受托方乙公司開給的代銷清單時,甲公司確認收入時:

借:應收賬款11,700

貸:主營業務收入10,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)1,700

結轉成本:

借:主營業務成本6,000

貸:發出商品6,000

計算手續費:

借:銷售費用1,000

貸:應收賬款1,000

2、銷售代銷貨物

(1)視同買斷方式,會計確認收入。

承例1:受托方乙公司實際銷售商品時:

借:銀行存款14040

貸:主營業務收入12,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)2,040

同時:

借:主營業務成本10,000

貸:受托代銷商品10,000

(2)收取手續費方式,會計不確認收入。

承例2:受托方乙公司實際銷售商品時:借:銀行存款11,700

貸:應付賬款10,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)1,700

同時:

借:受托代銷商品款10,000

貸:受托代銷商品10,000

3、自產、委托加工或購入貨物交換其他貨物。符合會計收入5個確認條件的則應確認為收入。

例3:甲公司以其使用的一項固定資產換入乙公司生產的一批鋼材,鋼材的成本為8,000元,固定資產和鋼材的公允價值均為10,000元,且乙公司為一般納稅人,增值稅率17%。則乙公司確認收入時:

借:固定資產11,700

貸:主營業務收入10,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)1,700

結轉成本:

借:主營業務成本8,000

貸:庫存商品8,000

4、自產或委托加工貨物用于非應稅項目,如將自產的產品用于本企業的在建工程,會計不確認收入。原因是不符合確認條件,所有權沒有轉移,而且可繼續對該商品進行管理和控制,所以不確認收入。

例4:甲公司領用一批庫存商品用于在建工程,該批商品的成本2,000元,計稅價格3,000元,且甲公司為一般納稅人,增值稅率17%。則甲公司賬務處理:

借:在建工程2,510

貸:庫存商品2,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)510

5、將自產、委托加工或購買貨物作為投資,會計核算要確認收入,同時結轉成本。

例5:甲公司以其生產的一批庫存商品對乙公司進行投資,投資比例為5%,該批商品的成本5,000元,計稅價格8,000元,且甲公司為一般納稅人,增值稅率17%。則甲公司確認收入時:

借:長期股權投資9,360

貸:主營業務收入8,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)1,360

結轉成本:

借:主營業務成本5,000

貸:庫存商品5,000

6、將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者,會計核算要確認收入,同時結轉成本。

例6:甲公司以其生產的一批庫存商品作為股利對其股東進行發放,該批商品的成本20萬元,計稅價格30萬元。且甲公司為一般納稅人,增值稅率17%。則甲公司確認收入時:

借:應付股利351,000

貸:主營業務收入300,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)51,000

結轉成本:

借:主營業務成本200,000

貸:庫存商品200,000

7、將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費,會計核算要確認收入,同時結轉成本。

例7:甲公司以其生產的一批庫存商品作為福利對其員工進行發放,該批商品的成本10萬元,計稅價格20萬元。且甲公司為一般納稅人,增值稅率17%,則甲公司確認收入時:

借:應付職工薪酬234,000

貸:主營業務收入200,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)34,000

結轉成本:

借:主營業務成本100,000

貸:庫存商品100,000

8、將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人,會計不確認收入。因無償贈送是沒有經濟利益流入企業的,所以不能同時滿足5個確認條件,故不確認收入。

例8:甲公司將其一批庫存商品對外無償捐贈,該批商品的成本3,000元,計稅價格5,000元,且甲公司為一般納稅人,增值稅率17%。則甲公司賬務處理:

借:營業外支出3,850

貸:庫存商品3,000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)850

(作者單位:河南財政稅務高等?？茖W校)

主要參考文獻:

[1]財政部會計資格評價中心.全國會計專業資格考試教材《中級會計實務》.經濟科學出版社,2007.

[2]財政部.企業會計準則.經濟科學出版社,2006.

[3]中國注冊會計師協會.CPA考試教材《稅法》.經濟科學出版社,2008.