成本補償視角下礦產資源開發企業超額利潤分析

劉春紅

摘要：本文從成本補償的視角，闡述礦產資源開發企業因為成本補償不足而導致超額利潤的產生，進而提出初步的資源耗減成本補償、資源稅費改革的設想和完善會計準則的建議，以保證我國礦產資源的可持續發展。

關鍵詞：成本補償；耗減成本；環境恢復；生態保護

一、成本補償與礦產開發企業超額利潤

礦產資源開發企業存在超額利潤已經是人所共知的事實，據報道2006年3月，中石油(0857.HK)公布了其2005財年業績，全年盈利1000多億元，成為亞洲最賺錢的上市公司。而山西煤老板在北京房地產市場以及大型慈善會上的慷慨大方、一擲千金也給人們留下了不可磨滅的印象。經驗數據也表明：我國礦產資源開采企業的收益率超過其他行業，存在超社會平均收益率；銷售利潤率、總資產收益率、凈資產收益率也明顯高于其他行業。以上這些都說明了礦產資源企業超額利潤的存在。

長期以來受諸多因素影響，我國礦產資源價格一直存在較多問題，其中之一就是定價偏低。在亞洲開發銀行公布的報告中顯示，中國內地的汽油價格在30個國家和地區中排名倒數第六；天然氣價格僅相當于美國的37％、韓國的40％、日本的42％、歐盟的45％。而且從財務會計的角度分析，因為銷售毛利=銷售收入一銷售成本=銷售數量*(單位銷售價格－單位銷售成本)，銷售價格偏低，而銷售毛利卻很高，一定是生產成本偏低。

二、礦產資源成本構成

目前我國礦產資源開發企業的總成本包括三部分，耗減成本、生產成本(操作成本)、環境成本與生態恢復。

1.耗減成本

大部分能源資源，包括煤炭、石油、天然氣等，都不可再生。在未發現新儲量或有替代資源保證的情況下，一種不可再生能源資源被開采投入使用，意味著要考慮其最終枯竭的前景。也就是說，現在對可耗減資源的開采利用有未來的機會成本，即資源耗減的成本。它包括采礦權使用費、探礦權使用費、采礦權價款、探礦權價款、礦產資源補償費。

《探礦權采礦權使用費和價款管理辦法》中規定：探礦權使用費、采礦權使用費、探礦權價款、采礦權價款收入應專項用于礦產資源勘查、保護和管理支出，從用途來看，其屬于資源耗減成本的構成內容。國家作為礦產資源的所有者，征收探礦權、采礦權使用費與價款，有利于促進礦產資源勘查、開發和投資，有利于促進礦產資源的可持續發展。

我國自1994年4月起開始征收礦產資源補償費，從設立用途看，主要是為了保障和促進礦產資源的勘查、保護與合理開發，為了持續獲得礦產資源，進而實現礦產資源的可持續發展，具有資源耗竭性補償的性質，所以應屬于耗減成本的一部分。不過，目前礦產資源補償費不能體現國家對礦產資源的所有權。首先礦產資源補償費率過低，平均費率僅為1.18％，不僅遠低于發達國家，甚至低于眾多發展中國家，而且使用不當，理論與現實矛盾；其次礦產資源補償費被列入管理費用，主要用于礦產資源勘查，但現實中被坐支挪用的現象非常嚴重，地方政府將收取的礦產資源補償費的大部分用于各級相關部門的辦公經費，扭曲了國家收取礦產資源補償費的本意，不利于礦產資源的開發與保護。

2.生產成本(操作成本)

企業會計準則規定：生產成本是在井上進行作業和井的維護中所發生的相關成本，包括在井和設施上進行作業的人工費用、修理和維護費用、消耗的材料和供應品、相關稅費等，并非取得、勘探、開發和生產過程中的所有成本。

由于技術含量低，職工工資偏低，同時其直接材料成本項目金額也很少。此外，目前我國向礦業開發企業收取的資源稅稅費比率過低，導致生產成本偏低。我國自1994年起開始征收資源稅，基本原則是“普遍征收，級差調節”，其目的是調節礦產資源形成的資源級差收入。但是現行的資源稅率偏低，征收范圍不廣，沒起到應有的調節級差收入的作用。盡管從2004年起上調了幾次，調高之后石油資源稅也僅是每噸30元，占油價的比例從2.67％降到1％。而美國的石油資源稅每噸超過130美元，是我國的34倍。顯然，我國的資源稅太低了。過低的資源稅進一步拉大了區域發展差距，導致資源被廉價甚至無償使用，帶來企業成本的外部化和社會化，導致對環境和生態的雙重破壞。

3.環境成本與生態恢復

目前，我國對礦產資源開發企業收取的相關稅費僅是對資源開采所造成的資源經濟價值損失的補償，并未考慮到環境成本與生態恢復，因此要專門設立治理環境與恢復生態的基金制度。在財務會計中表現為棄置義務。企業會計準則規定將棄置費用用作環境治理與生態恢復，按照現值計算確定應計入井及相關設施原價的金額和相應的預計負債。但是也存在諸多不明晰之處，如計算其現值時的折現率如何確定?目前我國尚未明確預計棄置費用的核算標準，不利于企業會計準則的規定的執行。再如，棄置費用采用何種方式、方法預計?如何對棄置費用該項資金進行監督?企業會計準則均未作出明確規定，同時也給企業在會計核算上以調控空間，不利于資金的落實和監督，進而不利于對環境和生態的保護。

三、建議與對策

目前我國向礦產資源開發企業收取的礦產資源資源補償費和資源稅稅費比率過低，導致資源成本偏低，使得我國無法建立起系統而完善的生態補償機制。而且由于現行財務制度未將礦業開發企業應承擔的全部成本充分計量確認，導致應由企業承擔的內部成本被外部化，政府因此承擔了環境治理、生態補償的責任。因此必須完善對礦產資源的成本補償，使得資源與經濟、環境協調發展。

一要建立適合的資源補償費標準，完善地方與中央的分成比例。首先從體現國家對礦產資源所有權的角度出發，參照國際慣例，適當提高礦產資源補償費標準。其次礦產資源補償費計算公式中的“開采回收率系數”概念只適用于固體礦藏，對油氣資產不適用，而且難操作，因此應建立適用油氣資產的礦產資源補償費的計算辦法。再次適當提高西部地區資源補償費的地方分成比例，以加大資源地區的財政收入，進而將其轉化為經濟優勢，以經濟發展促進民族地區社會穩定。

二要提高資源稅的比例，完善資源稅的管理體制。改革和完善現行資源稅，擴大稅收的征收范圍，拉大稅收幅度，適當提高稅率。改革現行的資源稅按稅收登記管理權分配的方式，將地方所得的資源稅按一定比例進行分配，大頭留給資源開發地的地方政府，以促進當地經濟的發展。這不僅是促進資源的持續發展、防止地方政府短期行為的要求，也是改變資源豐富地區“貧困”以及構建和諧社會的要求。

三要進一步完善企業會計準則相關規定，擴大計提棄置費用企業的范圍。為切實保證企業環境恢復責任的落實，建議進一步完善企業會計準則中有關預計棄置費用的諸多不明晰的規定。建議進一步完善企業會計準則的相關規定，明確預計棄置費用的核算標準、計量方法、折現率的選擇等，同時應將企業預計的棄置費用設置專戶進行管理，?？顚Ｓ?，政府相關部門對資金行使監督權。

參考文獻：

[1]耿建新，張宏亮.資源性資產超額收益、隱性價值及其收益分配實證研究.管理科學，2008(6)

[2]姚文英，鄭石橋.資源貧困與礦業開發企業超額利潤悖論研究.商業會計，2010.5.10

[3]吳荷青.淺議礦產資源耗減成本的核算——以石油天然氣企業為例.中國管理信息化.2009.7

[4]呂雁琴.試論礦產資源開發生態補償機制與資源稅費制度改革.稅務與經濟，2010(1)

[5]財政部.企業會計準則[S].2009