公允價值計量屬性探析

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

摘要：公允價值計量屬性對于會計信息質量具有重大影響，特別是我國新會計準則再次引入公允價值之后，引起了會計界廣泛關注和討論。因此，對公允價值的相關問題，特別是以經濟學為視角作進一步的闡述和分析十分必要。如何將公允價值理論很好地運用于實踐、有效地指導實踐，是公允價值研究的重點和難點。本文就新準則中公允價值的計量屬性進行探討。

關鍵詞：公允價值；計量屬性；應用；適用分析

一、問題提出

亞洲開發銀行（ADB）2010年3月發布研究報告聲稱，美國的次貸危機引發的波及全世界的百年一遇的金融危機，給實體經濟和虛擬經濟造成的損失總計超過50萬億美元。這場金融危機損失慘重，不僅撼動了華爾街金融巨頭的生存根基，也在會計界與金融界掀起了一場新的公允價值會計優劣和存廢的激烈論戰。我國公允價值理論研究深入不下去、得不出明確結論，其主要原因是在視角和研究方法上存在問題。雖然公允價值計量屬性本身屬于會計學問題，但是它的應用基礎和影響因素卻是多方面的。因此，只從會計學的角度來探討公允價值，不僅無法得到令人信服的結論，而且會更加迷茫。因此，對公允價值的相關問題，特別是以經濟學為視角作進一步的闡述和分析十分必要。

二、公允價值的內涵

公允價值的最大特點在于公允性，它是熟悉情況的雙方在自愿的公平交易中形成的。熟悉情況，說明不存在信息的不對稱；自愿，表明不帶有強制性；公平交易，表明交易是在企業持續經營中進行的，排除了在企業清算時或者其他不利條件下進行的情況。即體現公平、公開、公正。因此，公允價值具有很大的主觀性，取決于行為人的主觀判斷。如果認為采用歷史成本原則作為計量屬性比較公允，則公允價值就是歷史成本；如果認為采用重置成本能夠反映資產的真實價值，則公允價值就是重置成本。因此，公允價值并不是一種確切的計量模式，而是人們對資產真實價值的一種近似估計。

三、對我國會計準則中引入公允價值的評價

1.國際間制度趨同的內在要求：我國必須引入公允價值。

我國會計準則與國際慣例最大差別點，突出表現在中國的會計準則未能引入公允價值。在西方發達國家，公允價值計量屬性是比較可靠和應用廣泛的計量屬性。從我國目前實際情況看，還不十分具備應用公允價值的條件。為了縮小制度差別，縮近我國與發達國家的差距，實現制度趨同，我國必須在會計準則中引進公允價值。制度趨同的實質是成本、收益的權衡以及制度效率最大化的體現。因此，從制度趨同的內在要求出發，我們可以很明確、很肯定地作出結論：我國務必引入公允價值。這不僅僅可消除“我國是否應該引入公允價值”無端的爭論，也為我國會計界引進公允價值找到理論根據。

2.經濟學解釋：公允價值在我國不宜大范圍應用。

（1）依照制度設計理論的分析，公允價值在我國不適合大范圍的應用。制度經濟學認為，制度形成有兩種途徑：人為設計與自發演進。這兩條途徑中，新制度經濟學家更強調前者。我國新發布的會計準則又重新引入了公允價值，可以說這種人為設計是綜合考慮了各種因素之后決定的。但是，任何事物都要一分為二地來看待：考慮到國際間制度趨同，這種制度的“人為設計”要比“自發演進”更為直接與快速；但同時，這種制度的人為設計也可能會給制度執行和運轉帶來麻煩及困惑。由于公允價值計量屬性的應用在取得和確認上具有主觀性的特點，所以存在的最大的問題就是提供會計信息的真實性與可靠性。同時，由于公允價值在會計準則中規定的模糊性、使用的隨機性、約束的無序性，使得公允價值會計準則的制度設計本身又具有不完善性。

（2）依照交易費用理論分析，公允價值在我國不適合大范圍的應用。交易費用可以理解為人與人之間的一切交易成本的總和。制度經濟學中最基本的人格假設或人類行為假設即“經濟人”假設?！敖洕恕笔侵副怀橄鬄槔褐髁x、追求個人利益最大化的人。如果“交易費用”小于“交易收益”甚至相差甚遠，“經濟人”便會毫不猶豫地追求個人利益最大化。公允價值能夠導致虛假會計信息產生，如果“經濟人”通過虛假會計信息獲益的交易成本非常低，則“經濟人”追求自身利益最大化就在所難免。

（3）依照正式制度與非正式制度相互作用、相互影響的理論分析，公允價值在我國不適合大范圍應用。納爾遜和溫特認為，若一種行為能成功地應付反復出現的某種環境，就可能被人類理性地固定下來演變成習慣。我國從國外引入公允價值計量屬性，并且構成正式制度內容。但是，在公允價值的應用中，遇到的最大難題是“公允價值的確認和計量”。由于公允價值“看不見、摸不著”，因此，對其確認和計量只能主要依靠會計人員的主觀判斷和估計。然而對于“虛無縹緲”的會計事項作出職業判斷，我國會計人員不僅沒有這樣的經驗，更沒有這樣的習慣。加之我國會計人員受職業水平所限，因此，歷史成本計量屬性將長期占據主導地位，而公允價值計量屬性只能在一定范圍內使用，作為歷史成本的補充。

新制度經濟學家認為，正式制度只有通過了社會的認可，即與非正式制度相容的情況下，才能發揮作用。即使國外的正式制度再好，若遠離了土生土長的非正式制度，也很難發揮作用。不過，隨著經濟社會的發展，公允價值的使用環境和使用條件越加的成熟。如何將公允價值理論更好地運用于實踐，并有效指導實踐，如何制訂出一套適合于中國國情并且行之有效的具體會計準則，屬于公允價值研究的重點和難點范疇。令人欣喜的是，我國的會計學者在這方面不斷地努力，幾年來，經過理論界人士的激烈討論，公允價值得到了會計理論界的普遍重視，實務界也在積極探討應該如何有效地運用公允價值。隨著經濟形勢的不斷發展和經濟環境的不斷完善，通過廣大會計理論工作者和實務界人士的不斷探索，公允價值計量理論將日趨完善，會計按公允價值計量必能得到普遍的推廣。相信將來，公允價值一定能發揮其作用，更好地為信息使用者服務。

參考文獻：

[1]呂雪蓉.基于周期影響的公允價值會計準則審視分析[J].湖北財經高等?？茖W校學報，2011-12-25

[2]趙慧.公允價值服務于財務報告為目的的資產評估[N].中國會計報，2011-11-25

[3]張萌.公允價值在我國會計準則中的運用[J].合作經濟與科技，2011-11-16

[4]Ramanna， K.， The implications of unverifiable fair-value accounting： Evidence from the political economy of goodwill accounting.[J]Journal of Accounting and Economics， 2007.

[5]Poundstone， William The Myth of Fair Value[M]SIMON & SCHUSTER 2011.01

作者簡介：王佳琪（1990-），女，山西大同人，研究生在讀，會計專業，研究方向：會計理論與實務。