“營改增”對我國航空運輸企業稅負及利潤的影響

許曉麗

【摘 要】 文章從我國營業稅改增值稅的社會背景切入，介紹了營改增的現實意義，比較分析了我國航空運輸企業營改增前后的稅負狀況，用實例說明營改增對我國航空運輸企業的積極影響，得出營改增使得中國航空運輸企業實際稅負降低、利潤增加的結論。在此基礎上，提出我國航空運輸企業面對營改增工作的對策建議。

【關鍵詞】 航空企業； 營改增； 企業所得稅； 凈利潤

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）27-0062-03

一、營業稅改增值稅的背景及現實意義

（一）“營改增”的背景

1978年黨的十一屆三中全會確立了以經濟建設為中心，之后我國的經濟開始步入高速發展的軌道，為了適應經濟的發展，從1994年開始，我國進行了分稅制改革，新的稅制將全部稅種在中央和地方之間進行了劃分，經過多年的稅收實踐，加上2003年以來新一輪稅制改革對稅制的補充與完善，使我國的現行稅制基本達到科學合理。

在我國現行的稅制中，增值稅、營業稅是最大的兩個流轉稅稅種，營業稅作為增值稅的補充二者并行。在全國經濟的高速發展下，該稅制逐漸顯露出內在的弊端，已經不再適應經濟發展的需要。財稅部門在推進增值稅立法的同時，也在探索擴大增值稅的征稅范圍方式與方法，營業稅改增值稅（以下簡稱營改增）就是在這個大背景下開始的。

新時期，為了消除長期以來我國對貨物和勞務分別征收增值稅和勞務稅所產生的重復征稅問題，深化產業分工、加快現代服務業發展、促進三次產業融合和實現我國經濟跨越式發展，國務院從深化改革的總體部署出發，作出了營業稅改增值稅的重要決策。

（二）“營改增”的現實意義

增值稅的實質是對增加的銷售價值征稅，同時對國內全部納稅人進行完全的進項抵扣。增值稅實施的前提是增值稅的抵扣和返還鏈不中斷，這樣就會確保增值稅的稅收負擔最終落在消費品上。而我國現有稅制下，沒有實現所有產業的所有生產、流通環節的完全抵扣與返還。固定資產等資本品不進入進項抵扣，第三產業所征收的營業稅是按照其全部銷售額進行納稅，納稅人無權進行進項抵扣。這樣產生的結果是小規模納稅人與第三產業在繳納營業稅的同時，實際上仍是繳納增值稅的，因為他們在購買投入品時已支付了增值稅，但由于無法進行進項抵扣，在購買時已經實際繳納了增值稅；小規模納稅人和營業稅納稅人的稅率約為一般納稅人的三分之一，假如服務業的增值率不到三分之一，就會發生小規模納稅人和營業稅納稅人稅負高于一般納稅人的現象；由于小規模和營業稅納稅人無權進行進項抵扣，事實上就降低了企業對于小企業和服務業的需求，從而抑制了第三產業的發展。

營業稅是對營業額全額計征，而增值稅則是對增值額征收，這就出現了雙重征稅的問題，我國對營改增的實施，將最大限度地減少重復征稅。在我國目前的稅收體制下，采取的征收方式是對貨物繳納增值稅，對勞務繳納營業稅，但有時一個課稅對象到底是貨物還是勞務是很難區分的，這就給稅收征管帶來了很大的困難。新的稅制改革將有效地解決這個難題，營改增實施后將對全部對象征收增值稅，這就解決了對混合銷售、兼營活動征稅時的具體困難，同時完善了我國流轉稅稅制體系。

二、“營改增”對我國航空運輸企業稅負及利潤的影響

根據數據顯示，航空運輸對我國GDP總量的貢獻率達到7%（2012年國際民航執行組織測算），而我國航空業目前尚處于高速發展階段，高速的擴張來占領市場份額是目前各大航空公司的處境，盈利能力有限，而且長期以來，中國航空企業還飽受高油價、加稅負擔過重等困擾，如履薄冰并不夸張。

究竟營改增后對航空運輸企業的影響是積極還是消極呢？以2012年國內某航空公司的實際財務數據為例，簡化處理測算營改增對航空企業稅負及凈利潤的影響。

該航空公司主要業務包括國內及國際客運、貨運、郵件及行李等運輸業務，收入構成大致包括國內及國際運輸收入、地面服務收入、旅游收入及其他收入等。營改增前，稅務機關對航空公司征收營業稅，以營業收入為計稅依據。這其中，國內運輸收入營業稅稅率為3%，國際運輸收入適用零稅率，其他收入營業稅稅率為5%。

以該航空公司2012年二季度財務報表披露數據為例，營業收入2 000 000萬元，其中包括國際運輸收入624 000萬元，國內運輸收入1 250 000萬元，地面服務收入56 000萬元，其他收入70 000萬元；營業稅金及附加40 000萬元，其中，稅改后不征收增值稅的其他收入所繳納的營業稅為3 800萬元；同時財報顯示該公司當期營業成本1 860 000萬元，其中航空油料688 300萬元，發動機維修和航空件消耗93 000萬元，飛機租賃費104 170萬元，飛機的起降服務費204 500萬元，餐食機供品50 210萬元，運輸服務費3 720萬元，系統服務費24 200萬元，銷售代理手續費68 800萬元，民航建設基金623 100萬元。

根據該航空公司2012年二季度財報披露，當期購入的飛機、發動機以及高價航空周轉件等可抵扣的固定資產總計為194 000萬元，其他收支凈額總計為82 000萬元。

本次營改增將飛機起降服務費、飛機租賃費、銷售代理手續費納入稅改服務范圍，同時航空油料、發動機維修和航空件消耗及餐食機供品業納入此次稅改范圍，其中，飛機航油納入稅改對于航空企業意義重大。據2012年全年資料顯示航空油料消耗約占航空企業營業成本的40%，營改增后航空運輸企業可以通過獲得增值稅專用發票，從而進行合理抵扣相應的增值稅進項稅額。其中飛機起降服務費增值稅稅率6%，飛機租賃費增值稅稅率為17%，銷售代理手續費及系統服務費適用增值稅稅率為6%，運輸服務費稅率為11%。

（一）“營改增”前的稅負及利潤狀況

營改增之前，粗略計算該航空公司的企業應納稅所得額182 000 （=2 000 000-1 860 000-40 000+endprint

82 000）萬元；企業所得稅稅率為25%，二季度企業所得稅額45 500（=182 000×25%）萬元；二季度該航空公司凈利潤136 500（=182 000-45 500）萬元。

（二）“營改增”后的稅負及利潤狀況

收入方面，營改增之后，國內運輸收入增值稅稅率為11%，國際運輸收入還是零稅率，而航空地面服務增值稅稅率為6%。增值稅稅基不含稅，國內收入為1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））萬元；地面收入為52 830.19（= 56 000/（1+6%））萬元；增值稅銷項稅額為127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）萬元。

成本方面，換算為不含稅價，航空油料、飛機租賃費、發動機維修和航空件消耗加上餐食機供品合計成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））萬元；運輸服務費的成本為3 351.35 （=3 720 /1+11%）萬元；飛機起降服務費、銷售代理手續費、系統服務費合計成本280 660.38（=（204 500+

68 800+24 200）/（1+6%））萬元；可以進行抵扣的進項 稅額153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）萬元。

資產方面，稅改后試點地區航空運輸企業享受當期購入的飛機、發動機、高價周轉件及其他規定設備的進項稅額可以進行抵扣，適用的增值稅稅率為4%，可以直觀地看出，由于設備進項稅額的抵扣，在以后的使用期間內折舊額較之前會相應減少。但是房屋及建筑物和其他設備仍沒有納入此次稅改，同時規定以前期間購入的固定資產的折舊不能計算抵扣增值稅進項稅額。

通過計算，營改增后，當期購入飛機和發動機及高價航空周轉件總計成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））萬元，這樣新購入可抵扣固定資產的進項稅額7 461.54（=186 538.46×4%）萬元。

營改增后，根據前面數據，二季度該航空企業的企業應納稅所得額244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+

624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+

623 100）-3 800+82 000）萬元；可計算得出該航空公司二季度應納企業所得稅稅額為61 079.52（=

244 318.09×25%）萬元；該航空公司二季度凈利潤為183 238.57（=244 318.09-61 079.52）萬元。同時二季度應繳納的增值稅為-33 579.64（=127 043.68-

153 161.78-7 461.54）萬元，二季度繳納增值稅為負，說明當期不繳納增值稅，這些數額留待以后期間抵扣。

三、“營改增”前后的稅負及利潤狀況比較分析

營改增前，航空運輸企業的主要稅種為營業稅和企業所得稅；營改增后，航空運輸企業的主要稅種變為增值稅和企業所得稅。營改增前營業稅是計入“營業稅金及附加”科目，其成為收入的扣減項，這樣看來，對企業所得稅是有抵減效應的；營改增后，因為增值稅是價外稅，它計入負債類科目“應交稅費—應交增值稅”，對企業所得稅并無抵減效果。只比較該航空企業的二季度凈利潤即可得出本次營業稅改增值稅對該航空運輸企業的影響。

將該航空公司2012年第二季度營改增前后的稅負及利潤情況整理成表1。

可以直觀地看出，此次稅改使得該航空公司二季度凈利潤增加46 738.57（=183 238.57-136 500）萬元，比稅改前增長了34.24%，二季度企業所得稅比稅改前多繳納155 79.52（=61 079.52-45 500）萬元，原因在于航空油料及高價航空周轉件等成本因為稅改后，可以抵扣進項稅額，計算企業所得稅時不再扣除，造成企業所得稅的增加。

四、結論

綜上所述，可以看出，營改增后稅負方面，不利的是企業的所得稅有所增加，但當期流轉稅方面合計降低更多，利弊相抵，整體上稅負是大大降低的，因此企業凈利潤大大增加，同時也使航空企業的成本有效降低，這對航空運輸企業來講真正是一個利好政策。無論從宏觀理論還是微觀到具體行業的具體企業，此次稅改已初見成效。

五、對策建議

航空運輸企業在營改增后，可抵扣的進項稅額是關系企業稅負的關健因素。對此，為了使這類企業獲益更多，本文提出幾點應對策略：

（一）取得增值稅專用發票

由于增值稅憑增值稅專用發票抵扣，航空運輸企業在運用營改增相關政策時要盡可能取得合法的增值稅專用發票，鑒于小規模納稅人不能開具增值稅發票，從而會造成企業進項稅額不能抵扣的情況，航空運輸企業應盡量與一般納稅人合作，取得合法的增值稅發票，最大限度地進行進項稅額抵扣。首先，要加大企業內部管理的力度，考慮到增值稅的特點，應加強對各項可抵扣成本的票據管理。其次，要加強采購管理，優先選擇供應商，力求在合法范圍之內獲得最大可抵扣進項稅額。

（二）認真研究新政策

對于已納入試點區域的航空運輸企業，應該把握這次大好機會做好相應的納稅籌劃，在認真研究新政策的同時，還要加大營改增的學習和宣傳力度，保證增值稅銷項稅額與進項稅額相匹配，有效規避增值稅的提前繳納。而對于正在考慮近期購入固定資產的未納入試點區域的航空運輸企業，考慮到相關的進項稅額抵扣數目不小，稅改前應考慮推遲購入固定資產，稅改后盡量從試點地區購買。

【參考文獻】

[1] 平新喬，梁爽，郝朝艷，等.增值稅與營業稅的福利效應研究[J].經濟研究，2013（9）：66-80.

[2] 李紅.試論“營改增”試點過程中的問題及對策——以航空運輸行業為例[J].現代商業，2012（21）：171-172.endprint

82 000）萬元；企業所得稅稅率為25%，二季度企業所得稅額45 500（=182 000×25%）萬元；二季度該航空公司凈利潤136 500（=182 000-45 500）萬元。

（二）“營改增”后的稅負及利潤狀況

收入方面，營改增之后，國內運輸收入增值稅稅率為11%，國際運輸收入還是零稅率，而航空地面服務增值稅稅率為6%。增值稅稅基不含稅，國內收入為1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））萬元；地面收入為52 830.19（= 56 000/（1+6%））萬元；增值稅銷項稅額為127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）萬元。

成本方面，換算為不含稅價，航空油料、飛機租賃費、發動機維修和航空件消耗加上餐食機供品合計成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））萬元；運輸服務費的成本為3 351.35 （=3 720 /1+11%）萬元；飛機起降服務費、銷售代理手續費、系統服務費合計成本280 660.38（=（204 500+

68 800+24 200）/（1+6%））萬元；可以進行抵扣的進項 稅額153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）萬元。

資產方面，稅改后試點地區航空運輸企業享受當期購入的飛機、發動機、高價周轉件及其他規定設備的進項稅額可以進行抵扣，適用的增值稅稅率為4%，可以直觀地看出，由于設備進項稅額的抵扣，在以后的使用期間內折舊額較之前會相應減少。但是房屋及建筑物和其他設備仍沒有納入此次稅改，同時規定以前期間購入的固定資產的折舊不能計算抵扣增值稅進項稅額。

通過計算，營改增后，當期購入飛機和發動機及高價航空周轉件總計成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））萬元，這樣新購入可抵扣固定資產的進項稅額7 461.54（=186 538.46×4%）萬元。

營改增后，根據前面數據，二季度該航空企業的企業應納稅所得額244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+

624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+

623 100）-3 800+82 000）萬元；可計算得出該航空公司二季度應納企業所得稅稅額為61 079.52（=

244 318.09×25%）萬元；該航空公司二季度凈利潤為183 238.57（=244 318.09-61 079.52）萬元。同時二季度應繳納的增值稅為-33 579.64（=127 043.68-

153 161.78-7 461.54）萬元，二季度繳納增值稅為負，說明當期不繳納增值稅，這些數額留待以后期間抵扣。

三、“營改增”前后的稅負及利潤狀況比較分析

營改增前，航空運輸企業的主要稅種為營業稅和企業所得稅；營改增后，航空運輸企業的主要稅種變為增值稅和企業所得稅。營改增前營業稅是計入“營業稅金及附加”科目，其成為收入的扣減項，這樣看來，對企業所得稅是有抵減效應的；營改增后，因為增值稅是價外稅，它計入負債類科目“應交稅費—應交增值稅”，對企業所得稅并無抵減效果。只比較該航空企業的二季度凈利潤即可得出本次營業稅改增值稅對該航空運輸企業的影響。

將該航空公司2012年第二季度營改增前后的稅負及利潤情況整理成表1。

可以直觀地看出，此次稅改使得該航空公司二季度凈利潤增加46 738.57（=183 238.57-136 500）萬元，比稅改前增長了34.24%，二季度企業所得稅比稅改前多繳納155 79.52（=61 079.52-45 500）萬元，原因在于航空油料及高價航空周轉件等成本因為稅改后，可以抵扣進項稅額，計算企業所得稅時不再扣除，造成企業所得稅的增加。

四、結論

綜上所述，可以看出，營改增后稅負方面，不利的是企業的所得稅有所增加，但當期流轉稅方面合計降低更多，利弊相抵，整體上稅負是大大降低的，因此企業凈利潤大大增加，同時也使航空企業的成本有效降低，這對航空運輸企業來講真正是一個利好政策。無論從宏觀理論還是微觀到具體行業的具體企業，此次稅改已初見成效。

五、對策建議

航空運輸企業在營改增后，可抵扣的進項稅額是關系企業稅負的關健因素。對此，為了使這類企業獲益更多，本文提出幾點應對策略：

（一）取得增值稅專用發票

由于增值稅憑增值稅專用發票抵扣，航空運輸企業在運用營改增相關政策時要盡可能取得合法的增值稅專用發票，鑒于小規模納稅人不能開具增值稅發票，從而會造成企業進項稅額不能抵扣的情況，航空運輸企業應盡量與一般納稅人合作，取得合法的增值稅發票，最大限度地進行進項稅額抵扣。首先，要加大企業內部管理的力度，考慮到增值稅的特點，應加強對各項可抵扣成本的票據管理。其次，要加強采購管理，優先選擇供應商，力求在合法范圍之內獲得最大可抵扣進項稅額。

（二）認真研究新政策

對于已納入試點區域的航空運輸企業，應該把握這次大好機會做好相應的納稅籌劃，在認真研究新政策的同時，還要加大營改增的學習和宣傳力度，保證增值稅銷項稅額與進項稅額相匹配，有效規避增值稅的提前繳納。而對于正在考慮近期購入固定資產的未納入試點區域的航空運輸企業，考慮到相關的進項稅額抵扣數目不小，稅改前應考慮推遲購入固定資產，稅改后盡量從試點地區購買。

【參考文獻】

[1] 平新喬，梁爽，郝朝艷，等.增值稅與營業稅的福利效應研究[J].經濟研究，2013（9）：66-80.

[2] 李紅.試論“營改增”試點過程中的問題及對策——以航空運輸行業為例[J].現代商業，2012（21）：171-172.endprint

82 000）萬元；企業所得稅稅率為25%，二季度企業所得稅額45 500（=182 000×25%）萬元；二季度該航空公司凈利潤136 500（=182 000-45 500）萬元。

（二）“營改增”后的稅負及利潤狀況

收入方面，營改增之后，國內運輸收入增值稅稅率為11%，國際運輸收入還是零稅率，而航空地面服務增值稅稅率為6%。增值稅稅基不含稅，國內收入為1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））萬元；地面收入為52 830.19（= 56 000/（1+6%））萬元；增值稅銷項稅額為127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）萬元。

成本方面，換算為不含稅價，航空油料、飛機租賃費、發動機維修和航空件消耗加上餐食機供品合計成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））萬元；運輸服務費的成本為3 351.35 （=3 720 /1+11%）萬元；飛機起降服務費、銷售代理手續費、系統服務費合計成本280 660.38（=（204 500+

68 800+24 200）/（1+6%））萬元；可以進行抵扣的進項 稅額153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）萬元。

資產方面，稅改后試點地區航空運輸企業享受當期購入的飛機、發動機、高價周轉件及其他規定設備的進項稅額可以進行抵扣，適用的增值稅稅率為4%，可以直觀地看出，由于設備進項稅額的抵扣，在以后的使用期間內折舊額較之前會相應減少。但是房屋及建筑物和其他設備仍沒有納入此次稅改，同時規定以前期間購入的固定資產的折舊不能計算抵扣增值稅進項稅額。

通過計算，營改增后，當期購入飛機和發動機及高價航空周轉件總計成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））萬元，這樣新購入可抵扣固定資產的進項稅額7 461.54（=186 538.46×4%）萬元。

營改增后，根據前面數據，二季度該航空企業的企業應納稅所得額244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+

624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+

623 100）-3 800+82 000）萬元；可計算得出該航空公司二季度應納企業所得稅稅額為61 079.52（=

244 318.09×25%）萬元；該航空公司二季度凈利潤為183 238.57（=244 318.09-61 079.52）萬元。同時二季度應繳納的增值稅為-33 579.64（=127 043.68-

153 161.78-7 461.54）萬元，二季度繳納增值稅為負，說明當期不繳納增值稅，這些數額留待以后期間抵扣。

三、“營改增”前后的稅負及利潤狀況比較分析

營改增前，航空運輸企業的主要稅種為營業稅和企業所得稅；營改增后，航空運輸企業的主要稅種變為增值稅和企業所得稅。營改增前營業稅是計入“營業稅金及附加”科目，其成為收入的扣減項，這樣看來，對企業所得稅是有抵減效應的；營改增后，因為增值稅是價外稅，它計入負債類科目“應交稅費—應交增值稅”，對企業所得稅并無抵減效果。只比較該航空企業的二季度凈利潤即可得出本次營業稅改增值稅對該航空運輸企業的影響。

將該航空公司2012年第二季度營改增前后的稅負及利潤情況整理成表1。

可以直觀地看出，此次稅改使得該航空公司二季度凈利潤增加46 738.57（=183 238.57-136 500）萬元，比稅改前增長了34.24%，二季度企業所得稅比稅改前多繳納155 79.52（=61 079.52-45 500）萬元，原因在于航空油料及高價航空周轉件等成本因為稅改后，可以抵扣進項稅額，計算企業所得稅時不再扣除，造成企業所得稅的增加。

四、結論

綜上所述，可以看出，營改增后稅負方面，不利的是企業的所得稅有所增加，但當期流轉稅方面合計降低更多，利弊相抵，整體上稅負是大大降低的，因此企業凈利潤大大增加，同時也使航空企業的成本有效降低，這對航空運輸企業來講真正是一個利好政策。無論從宏觀理論還是微觀到具體行業的具體企業，此次稅改已初見成效。

五、對策建議

航空運輸企業在營改增后，可抵扣的進項稅額是關系企業稅負的關健因素。對此，為了使這類企業獲益更多，本文提出幾點應對策略：

（一）取得增值稅專用發票

由于增值稅憑增值稅專用發票抵扣，航空運輸企業在運用營改增相關政策時要盡可能取得合法的增值稅專用發票，鑒于小規模納稅人不能開具增值稅發票，從而會造成企業進項稅額不能抵扣的情況，航空運輸企業應盡量與一般納稅人合作，取得合法的增值稅發票，最大限度地進行進項稅額抵扣。首先，要加大企業內部管理的力度，考慮到增值稅的特點，應加強對各項可抵扣成本的票據管理。其次，要加強采購管理，優先選擇供應商，力求在合法范圍之內獲得最大可抵扣進項稅額。

（二）認真研究新政策

對于已納入試點區域的航空運輸企業，應該把握這次大好機會做好相應的納稅籌劃，在認真研究新政策的同時，還要加大營改增的學習和宣傳力度，保證增值稅銷項稅額與進項稅額相匹配，有效規避增值稅的提前繳納。而對于正在考慮近期購入固定資產的未納入試點區域的航空運輸企業，考慮到相關的進項稅額抵扣數目不小，稅改前應考慮推遲購入固定資產，稅改后盡量從試點地區購買。

【參考文獻】

[1] 平新喬，梁爽，郝朝艷，等.增值稅與營業稅的福利效應研究[J].經濟研究，2013（9）：66-80.

[2] 李紅.試論“營改增”試點過程中的問題及對策——以航空運輸行業為例[J].現代商業，2012（21）：171-172.endprint