我國會計計量屬性選擇研究

王穎馳+馮厚玉

摘 要：會計計量本身包括的不同的要素在進行不同組合之后就形成了不同的計量屬性，而根據現行會計準則的要求以及當前的發展要求，會計計量屬性的選擇需要以歷史成本為主，兼具多種計量屬性并存和多元記賬等主要特征。本文中，筆者就以“現行會計準則下會計計量屬性選擇研究”為切入點來進行探究和論述，希望能夠以此來與其他研究者進行交流。

關鍵詞：現行會計準則；會計計量；計量屬性

在現行會計準則的實施中，會計基本原則和會計要素計量這兩個方面出現了較大變化，處于知識經濟發展的大趨勢之下，其中的計量成為此次現行準則修改的重要方面，充分體現出了會計信息的相關性。會計計量具體來說就是，對于資產負債表與損益表中有關財務報表的要素進行確認和計量的操作并以此來對于貨幣金額進行確定。會計計量中的不同要素會通過不同組合而形成不同計量屬性。根據現行會計準則的要求以及當前的發展要求，會計計量屬性的選擇需要以歷史成本為主，兼具多種計量屬性并存和多元記賬等主要特征。本文就以“現行會計準則下會計計量屬性選擇研究”為話題來進行淺談。

一、以歷史成本為主兼具多種計量屬性

現行會計準則下會計計量屬性選擇具有以歷史成本為主兼具多種計量屬性的特征，主要體現在以下幾個方面。

1.歷史成本計量屬性。歷史成本計量屬性主要表現在資產的計價模式，其優點是具有客觀性和可驗證性特征并對資產經管責任履行情況進行及時反映，其缺點是容易隨物價水平的波動而波動。歷史成本目前在我國仍然作為大部分資產的計量屬性。歷史成本計量屬性是以資產的入賬原值為其歷史資本，總稱在其獲得時的實際資金的消耗量在經過確定之后就不會再進行數值上的改動或變動，可以用于各種負債的計量并可達到滿足相關會計信息在相關性和有用性方面需求的目的。另一方面，負債是現時義務對于過去經濟業務事項形成的一種體現，其結果就是在進行該義務執行時會使得企業經濟利益出現流出現象。

2.現行成本計量屬性?，F行成本計量屬性在我國被稱為重置成本，它是指企業重新取得與其所擁有的某項資產相同或與其功能相當的資產需要支付的現金或現金等價物。同一資產或其等價物就可能需要用較多的或較少的交換價格才能獲得，所以說，重置成本的就是用以表示取得同一資產或其等價物需要的交換價格，是從企業資產或勞務市場獲得的成本價格，而非從企業正常經營過程中通常出售其資產或勞務的市場中所得到的銷售價格。重置成本法的應用范圍主要是：第一，可復制、可再生、可重新建造和購買的且具有有形損耗和無形損耗特性的單項資產，如房屋建筑物、各種機器設備，以及具有陳舊貶值性的技術專利、版權等無形資產；第二，可重建、可購置的整體資產，如賓館、劇院、企業、車間等。其中最具有適用范圍的應該是那些不具備收益、市場上又很難找到交易參照物的評估對象，例如學校、醫院、教堂、公路、橋梁、涵洞等。因為這類資產既無法運用收益現值法，又不能運用現行市價法進行評估，只有通過重置成本法才可以進行計量。

3.公允價值法。公允價值法是歷史成本法、重置成本法、可變現現值法和現值法等會計準則體系中一項最為重要的資產評估方式之一，是按照交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量，以公允價值計量為基礎并防止了公允價值被濫用而出現利潤操縱的保障。公允價值法的適用范圍較為廣泛，股票期權和其它衍生金融工具都是可以進行應用的。然而，公允價值法仍有自身的局限性和不足，即公允價值法較難可靠地計量，因此往往是通過評估的方式來進行，這就使得公開標價缺失，難以實現計量價值的公允，并且在的股票期權會計實務中操作難度較大。

4.可變現凈值計量屬性?？勺儸F凈值計量屬性也是對于存貨的計量，但是，它需要將可實現銷售價格減去預計銷售費用來進行計量，這是考慮到企業銷售商品必然會發生運輸費和收款費用等因素的作用并最終在商品銷售價格中進行扣除。因此，正確估計企業銷售商品必然會發生運輸費和收款費等費用可以使得企業收入和支出費用可以更好地得以計量，從而實現本期收益有效計算的目的。

5.未來現金流量現值計量屬性。未來現金流量現值計量屬性是對于未來現金流量現值的計量，其計量前提是要保證資產的正常經營狀態，可以用于固定資產或者是無形資產的計量之中，其優點是可以確保固定資產的財務資本保全和實物資本保全。需要說明的是，從實質上來說，無形資產的計量就是對其所能帶來的未來收益的一種折現反映。

二、會計計量屬性的現實選擇

通過對于國內外學者相關著作與文獻的研究以及對目前我國經濟環境的分析可知，我國會計計量屬性目前還是應以歷史成本為主的。

1.計量單位的選擇——多元記賬。針對我國的實際情況并結合歷史成本會計計量屬性的特點（以貨幣作為唯一計量單位），會計計量單位應該不能僅僅是局限于貨幣，而應該是進行多元化的形式，即以多種貨幣進行計量或是同時將貨幣計量和非貨幣計量進行應用。這是因為隨著網絡的日益普及和廣泛化應用，很多的網上交易也愈來愈多地進行著電子貨幣的結算，這就使得多元化記賬成為必然趨勢。目前經濟環境的復雜化和經濟業務的多元化使得我國傳統的貨幣計量將不能滿足時代的要求，因此，我國需采用多元記賬單位并對電子貨幣的使用范圍和制度要不斷進行完善。

2.計量屬性的選擇——以歷史成本為主。我國的計量屬性的選擇應該以歷史成本為主并堅持多屬性計量。計量屬性的選擇是會計計量屬性的核心問題，因此，選擇不同的計量屬性會產生不同的宏觀效應和微觀效應，并對國家的財政收入也會產生很大影響。在我國現行企業會計準則中有著明確規定，即“企業在對會計要素進行計量時，一般應采用歷史成本”?？梢?，我國是以歷史成本為主要計量屬性的，這是從我國的會計環境與經濟環境的實際出發的理性選擇。我國目前的實際情況仍然是以公有制有主導的所有制關系，因而，政府仍舊是重要的會計信息使用者并且國家通過證券市場這個重要的渠道進行籌資，這就使得會計信息的真實性和透明性成為了至關重要的因素，而歷史成本對于以上的需求是適合和滿足的。此外，與國際市場相比，我國目前的資本市場仍舊不夠完善且市場經濟制度也夠健全，加之估值等技術也不夠先進和普及，這就使得會計信息不失真問題大大影響到其計量屬性的選擇，使得歷史成本成為了最佳的選擇?？傊?，目前，我國在計量屬性方面應該還是以歷史成本為主并堅持現行準則中的多屬性計量，目的是更好地為實現企業目標和發展而服務。

3.會計計量屬性的趨勢——多元化。隨著我國經濟發展環境的日益復雜化和經濟業務多元化，多元化會計計量屬性將成為我國今后發展的趨勢和主要形式，這主要是因為我國應用多元化會計計量屬性的環境已經初步具備。首先，我國現行企業會計準則的發行與實施符合了會計計量屬性的多元化趨勢的發展要素和條件，為會計計量屬性的多元化趨勢提供了實行和發展的理論基礎和政策依據。我國現行企業會計準則中就有關于我國的會計計量屬性的明確規定，其中對于資產的期末計量中應該按照成本與可變現凈值孰低法以及公允價值等的規定就足以說明多屬性會計計量屬性在我國會計實務中也已經有了初步應用，成為了多元化會計計量屬性的發展基礎；而我國財政部會計司編寫的《企業會計準則講解》中也就貨幣計量進行了規定，即企業可以在財務報告中通過使用費財務信息的方式來對其企業財務信息披露中的缺陷進行彌補和補充，這對于推進我國多元記賬單位的發展也是起到促進性作用的。另一方面，隨著經濟全球化進程的日益加快以及跨國公司的日益蓬勃發展，會計被稱之為通用的商業語言，它是實現貿易全球化的載體，為此，我國會計準則必須要盡快與國家會計準則相接軌，因而這種大趨勢也對我國多元化會計計量屬性的發展具有了重要的推動性和促進性作用。同時，會計計量屬性的多元化發展趨勢也滿足了各企業內外不同會計信息使用者的需求，使得其可以在可靠性和相關性之間進行不斷權衡并最終進行計量屬性的合理選擇，使得不同利益相關者的不同需求得以滿足?？傊?，會計計量屬性的多元化發展趨勢兼顧了財務會計的目標在我國現實經濟發展中的實際需求，這符合受托責任觀與決策有用觀之間的非相互分離性，因為歷史成本可以很好地反映受托責任履行情況，而公允價值和現值可以為決策者提供更相關的信息，這些都是很好地切合了會計計量屬性的多元化發展趨勢。

以上就是筆者就“現行會計準則下會計計量屬性選擇研究”這個話題所進行的淺談?？傊?，我國會計計量屬性是以歷史成本為主，并向著其它計量屬性的多元化計量趨勢發展，同時兼具貨幣計量和非貨幣計量，這是符合我國經濟發展的實際情況和國際經濟發展的大趨勢的。

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