我國個人所得稅制的缺陷及改進研究

摘 要：目前我國個人所得稅制尚存在著稅目過多、稅率結構和工資薪金費用扣除欠合理、稅收征管體系不完善的問題。在既有研究的基礎上，參考國外幾個具有代表性的個人所得稅制發現，為充分發揮個人所得稅收入調節功能，有效縮小收入分配差距，我國加快建立綜合和分類相結合的個人所得稅制勢在必行，具體地，我國需要簡化個人所得稅稅目，完善工資薪金費用扣除標準，優化個人所得稅稅率結構，加強個人所得稅征管體系建設。

關鍵詞：個人所得稅制 稅目 費用扣除 稅率結構

一、我國個人所得稅制現狀分析

1.我國個人所得稅制基本情況。個人所得稅是以個人在一定時期內取得的應稅所得為課征對象的直接稅，是政府利用稅收對個人收入進行調節的一種手段。我國現行的個人所得稅制分為以下幾個部分：

稅制模式上，我國個人所得稅采取的是分類所得稅制，即將納稅人不同來源、性質的所得項目，分別按不同的稅率征稅。

稅目上，我國個人所得稅稅目有11個，有工資薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得等。

稅率方面，不同稅目分類所得采用不同的稅率，如工資薪金采用3%-45%七級超額累進稅率，勞務報酬采用20%的稅率等。

關于收入計征周期，個體工商戶經營所得和企事業單位承包、承租經營所得是按年計征；工資、薪金所得按月計征；除此之外的其他7項所得都按次計征，在按次征收情況下，由于扣除費用依據每次應納稅所得額的大小，又分別規定了定額和定率兩種標準，勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得就實施定額和定率相結合的標準。

關于減免額，為鼓勵特定納稅人或照顧部分特殊人群作出的補償，主要包括了一些特定的科學、教育、文化方面的獎金；國債利息；單位和個人按規定繳納的住房公積金、基本養老保險費，基本醫療保險費、失業保險費等。

關于征稅方式，有自行申報和代扣代繳兩種。其中，國家規定自行申報的有個體生產戶經營所得、企事業單位承包承租經營所得，以及從中國境內兩處或兩處以上取得工資、年所得超過12萬元以上的納稅人等其他情形；對于其它工資薪金和勞務報酬所得、財產轉讓所得、財產租賃所得等則采取的是以支付所得方代扣代繳的方式。

2.我國個人所得稅的收入結構分析?？傮w規模上，2008到2015年我國個人所得稅的規模由3722.31億元增長到8617.26億元，年平均增長約16.44%，增速較快。個人所得稅總收入的分項收入里，比重最大的是工資薪金，都達到了60%以上；其他比重超過10%的只有個體工商戶生產經營所得以及利息股息紅利所得兩項，平均分別占10.08%和12.47%，該兩項占比均有下降趨勢，其中個體工商戶生產經營所得2008年占比12.81%，2015年則占比5.60%，利息股息紅利所得2008年占比18.42%，2015年則占比10.49%；值得一提的是，財產轉讓所得占比數值有上升趨勢，由2008年占比2.65%增至2015年占比11.40%；除此之外的分項比重均不超過5%，其中財產租賃所得、稿酬所得、特許權使用費所得和其他所得占個人所得稅的比重不到1%。

由此可知，工資薪金所占的稅收收入部分一直是個人所得稅的主體部分，如果再算上儲蓄利息所得稅收入，來自工薪階層對個人所得稅總貢獻占比達70%左右，即我國個人所得稅的主要納稅人是工薪階層。而作為高收入群體的主要收入來源，如財產轉讓所得繳交個人所得稅的比重較低。

二、我國與國外個人所得稅制的對比分析

2008-2015年我國個人所得稅占國家GDP的比例一直維持在1.16%左右，占全國稅收總收入比重不超過7%。而世界經濟合作與發展組織國家的個人所得稅收入占GDP比重平均為11%，高于中國內地10多個百分點，其占稅收總收入的比重平均為35.9%，高于中國內地20多個百分點。

由上面的數據及與其他國家對比不難發現，無論是個人所得稅收入占GDP比重，還是在個人所得稅收入占全國稅收比重，我國均處于較低水平，不利于政府運用稅收調節居民收入分配差距。

與我國個人所得稅的分類所得稅制不同，國外大多數發達國家的個人所得稅都實行綜合所得稅制，充分考慮到納稅人的經濟情況和家庭負擔，或是個人基本扣除、或是家庭生計扣除，或兩者兼顧；我國采用的征稅方式是自行申報和代扣代繳兩種，而在實行綜合所得稅制的國家中，基本都采用單獨申報和聯合申報的方式，家庭可以作為納稅申報單位，并且將家庭的實際生活情況納入家庭生計扣除的范圍內；稅率方面，我國不同的稅目分類所得采用不同的稅率，即超額累進與比例稅率，而國外大多選擇超額累進稅率。

三、我國現行個人所得稅制的缺陷

1.分類所得稅制下的不足。

1.1稅目較多，不利于稅收征管。首先，我國個人所得稅稅目達到了11項之多，且較為分散復雜，實際生活中各種收入難以與稅制所列項目一一對應，不利于稅收征管；其次，我國不同的稅目適用不同的稅率、費用扣除標準，且在納稅期限方面也有差異，沒有統一的標準，這樣的結果可能導致納稅人合理避稅，也可能導致部分納稅人分解收入，多次扣除費用，偷稅、漏稅。

1.2分類所得稅制下難以體現收入的稅負公平。其一，由于取得的應稅收入來源不同，稅負可能會因為分類所得稅制的影響而大相徑庭。舉例來說，A和B月收入均為4300元，A的月收入來源為工資薪金，那么按現在的扣除標準，扣除3500后的所得乘適用稅率3%，他的應納稅額為24元；B的收入來源為工資薪金和稿酬所得，工資薪金為3500元，稿酬每月800元，那么B將不用繳納所得稅，而A則比B多出24元的應納所得稅額。盡管收入相同，但承擔的稅負不同，這樣也就難以體現稅負的橫向公平；其二，由于取得的應稅收入來源不同、計稅周期不同和對應稅率不同，會出現高收入者稅負低于低收入者稅負的情況，造成稅負縱向不公平。

2.工資薪金的費用扣除欠合理。

2.1未考慮個人身體狀況、年齡和住房等因素，也未考慮個人家庭贍養人口、婚姻狀況等，從而造成納稅人承擔的實際稅負相對不公平。

2.2費用扣除未考慮物價因素的影響。就我國的工資薪金而言，采用3500元的費用扣除標準，沒有隨物價因素動態調整。物價上漲時期而工資僅微弱上調時，將會給低收入人群帶來更大的壓力。

2.3個人費用扣除標準內外有別，對外籍人員的待遇超過國民。符合條件的外籍人員在中國境內取得的工資薪金所得，每月在扣除3500元的基礎上再減1300元。而國內納稅人，每月工資薪金扣除額為3500元，這種規定顯然有悖于稅收公平。

3.稅率結構欠合理。

3.1稅率級距使得中低收入群體成為納稅主體。我國的工資薪金所得的稅率級次為七級，級距顯得較多，且低稅率的級距較小，這使得我國的中低收入群體反倒成為了納稅主體，偏離了以高收入群體作為調控主要對象的初衷。

3.2對不同的來源所得采用不同的稅率，勞動所得與非勞動所得間存在差異。如個人工資薪金所得采用3%-45%的七級超額累進稅率，對勞務報酬采用20%的稅率，對經營所得采用5%-35%的超額累進稅率，對資本所得采用20%的稅率，對偶然所得采用20%的稅率。這會導致勞動所得征稅高，而非勞動所得征稅低的不正?，F象。

4.稅收征管體系尚需完善。

4.1納稅人申報質量不夠高。根據稅法規定，有幾種符合條件的納稅人需要自行申報納稅，主要是年所得12萬元以上的納稅人。而在稅收征管實踐中，這些納稅人的主動申報意識還不夠強，往往需要稅務機關督促。

4.2尚未形成一個完整有效的個人收入監控體系。在稅收征管實踐中，申報收入數據是稅收部門的征管依據，而這些數據容易因為多渠道來源造成信息失真，稅務機關難以對納稅人收入進行有效征管。

綜合而言，我國現行的個人所得稅制還存在一些缺陷，這些缺陷使得個人所得稅難以充分發揮調節收入分配、縮小收入差距的作用。

四、我國個人所得稅制改進建議

我國還屬于發展中國家，地區間經濟發展存在較大差異，經濟城鄉二元結構特征明顯，人口數量多、家庭情況各異，立即推行綜合所得稅制還存在著一定難度。且綜合所得稅制對納稅人的主動納稅意識、稅收征管體系等要求較高，我國尚不滿足全面推行綜合所得稅制的條件。建立綜合和分類相結合的個人所得稅制不僅是對現行的個人所得稅制進行改進，也是向綜合所得稅制過渡的必要階段。結合國外個人所得稅制的優勢，針對我國個人所得稅制的缺陷，本文提出以下建議：

1.簡化稅目。根據各項所得的性質，可以按羅濤（2015）的建議將原有稅法中的11個分類整合為3大類，即勞動所得，資本所得和其他所得。經簡化調整之后，對勞動所得部分推行綜合征收改革，對資本所得和其他所得分別采用合適的稅率征收個人所得稅。這樣處理的好處在于：一方面，減輕了稅目繁多不利于稅收征管的現狀；另一方面，提高了稅收的公平性，即勞動所得部分包含了工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得等，采用綜合統一征收的稅率，資本所得和其他所得的部分也采用相對應的統一征收稅率。

2.完善費用扣除標準。建議稅務部門改變原有的單一扣除標準，再根據稅目對應設計出更合理的扣除標準。如首先保留基本的標準扣除，可將勞動所得扣除標準額設定在5000元左右，并且每年的基本費用扣除標準隨物價變化進行指數調整，可取消對外籍人員扣除標準超國民待遇，統一國內外納稅人扣除標準額；再者，資本所得部分可以扣除必要成本費用，即為獲得應稅收入而必要支出的部分；最后，可考慮個人身體狀況、年齡、住房支出（含住房貸款利息支出）、贍養人口等因素，試行生計扣除。

3.優化稅率結構。在稅率結構方面，可結合我國情況、參照部分發達國家的稅率結構來優化。首先，對勞動所得還是采用統一累進稅率征收，提高稅收征管效率，實現公平待遇；其次，七檔累進稅率的設置級數較過密、級距較過窄，可參考OECD國家個人所得稅累進稅率不超過5檔來設計，45%的邊際稅率過高，可降低至40%左右，可差別化地設計該累進稅率級距，即隨著稅率由低至高，對應級距由寬至窄，從而照顧到中低收入者，發揮對高收入者的調節作用，縮小收入差距；最后，對于資本所得、其他所得部分，可試行在原20%比例稅率基礎上上調5%左右，按次計征。

4.加強稅收征管體系的建設。稅務部門首先應逐步建立一個完整有效的個人收入監控體系，對納稅人收入來源進行較嚴密的監管，最大程度上減少納稅人利用多渠道收入來源分解收入以達到偷稅、漏稅目的，這需要改變以單位為主體的申報方式，逐漸轉變至以個人為主體的申報方式。我國可結合居民身份證等信息來建立納稅人代碼制度，將此代碼關聯納稅人所有有關賬戶，做到個人所得稅稅收收入可控；其次，每年進行幾次不規律的抽查，對虛假納稅申報者給予懲罰，發現有關逃稅、漏稅的納稅人，處罰后列為今后重點監控對象；最后，發揮中介機構的作用，普及有關合理稅收籌劃知識，積極向納稅人宣傳稅收的最新政策，培養納稅人主動納稅意識，提高納稅人的稅法遵從度。

參考文獻：

[1]崔軍，朱曉璐.論綜合與分類相結合計征方式下的我國個人所得稅改革[J].稅務研究，2014（9）：24-30.

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[3]羅濤.概論個人所得稅制改革[J].稅務研究，2015（3）：52-58.

[4]資料來源：據2009-2016年中國稅務年鑒整理而得.

[5]數據來源：經合組織網站http：//www.oecd.org/tax/oecd-tax-rates-on-labour-income-stabilise-in-2015.htm.

作者簡介：黎名?。?994—）男。民族：漢。湖北咸寧人。湖北經濟學院會計專業碩士研究生。