從審計主體角度談獐子島的審計失敗

劉玲玲

【摘 要】 近年來，獐子島屢屢發生扇貝跑路、死亡事件。對于投資者和債權人而言，其事件的真實性無疑是他們最為關心的。造成審計失敗的原因有很多，而大華會計師事務所在審計過程中，并未能很好的履行審計職責。本文從審計主體的角度來分析獐子島的審計失敗事件。

【關鍵詞】 獐子島 審計失敗 審計主體

一、審計失敗

（一）審計失敗的概念。在《審計》一書中，審計失敗的概念被定義為注冊會計師在審計過程中未能嚴格遵從準則要求給出了錯誤意見。目前，學術界對審計失敗存在著不同角度的詮釋，尚未形成統一的定論。通過對相關文獻的分析，可以將審計失敗的概念總結為以下兩種：一是審計過程失敗論。這一理論將審計失敗定義為被審計單位的財務信息有中重大缺失或錯報或者出現了財務舞弊現象，而審計人員在審計時沒有完全遵守審計準則的要求，存在過失或者欺詐的行為，而出具了不當的審計意見。評價是否審計失敗時，要考慮審計人員在審計過程中對審計準則的遵守情況。二是審計結果失敗論。該理論將審計失敗定義為：被審計單位的財務信息有中重大缺失或錯報或者出現了財務舞弊現象，而注冊會計師出具了不當的審計意見。對審計失敗的界定不僅要關注審計過程中審計人員對審計準則的遵守情況，也需要確定事務所是否有出具不當的審計意見以及有無達到審計目標。

二者的區別在于，審計結果失敗論更關注結果，而審計過程失敗論更關注過程。審計結果失敗論只注重審計意見對被審計方的實際經營情況是否一致，而審計過程失敗論在關注結果的同時，更關注審計過程中，審計人員是否嚴格執行了審計準則。

本文所探討的審計失敗，更偏向審計過程失敗論。

（二）審計失敗的原因。對審計失敗的原因，可以從審計主體、審計客體和外部環境三個方面進行分析。

1、審計主體。事務所的審計質量出現問題為企業舞弊提供了便利。一是在審計過程中出現的審計程序不當、審計證據的獲取不足是導致審計失敗的直接原因。二是事務所出于對利益的考量，節省成本、簡化審計流程;或者是是事務所內部溝通不暢等因素也會導致審計失敗的產生。三是審計單位在審計過程中對審計風險的控制不足也會導致審計失敗。

2、審計客體。對審計客體而言，一方面，被審計單位出于各種原因而進行的財務舞弊也是導致審計失敗的原因;另外一方面，被審計單位的內部治理結構混亂和內部控制的失效也是導致審計失敗的原因。

3、外部環境。一是法律制度。法律制度通過禁止、約束或者指引審計主體的行為來達到提高審計質量的作用。法律制的寬松程度與審計失敗成正相關：監管環境越是寬松，就越是有可能發生審計失敗。二是審計市場的競爭程度。審計服務屬于商品，同樣也具有商品的特性，審計市場中的不平衡供需關系會對審計質量造成影響。當審計市場存在供大于求的的現象時，事務所會迎合被審計單位的需求，這種迎合會降低審計質量，從而導致審計失敗。

由于篇幅所限，本文將僅從審計主體的角度來分析獐子島審計失敗的原因。

二、獐子島事件回顧

獐子島集團股份有限公司于2006年在深圳證券交易所上市，其主要產品為扇貝、海參等海鮮產品。而從2014年至2019年間，獐子島的扇貝狀況頻發，屢次發生業績變臉。

（一）2014年獐子島事件。2014年10月，獐子島發布公告稱，因北黃海遭遇冷水團，公司在2011年和2012年播撒的100多萬畝即將進入收獲期的蝦夷扇貝絕收。隨后，獐子島即對公司的生物資產展開了盤點。在進行簡單抽測以后，即將2011年和2012年播撒的賬面成本約為7.35億元的蝦夷扇貝予以核銷，計入營業外支出。2011年年度播撒面積為760834畝，抽測面積為6.21畝，抽測比例僅為0.000816%;2012年總面積為295750畝，抽測面積為2.43畝，抽測比例僅為0.000822%。抽測比例明顯過低。

（二）2018年獐子島事件。2017年10月，獐子島發布公告，稱其通過存量抽測，該公司的存貨不存在減值風險。而在2018年1月，獐子島公司發布修正公告，底播蝦夷扇貝存貨發生異常，經過盤點之后，公司預計存貨核銷和計提存貨跌價準備金額為6.28億元，隨后，在其2月發布的2017年業績快報中，公司2017年度凈利潤為-6.7億元。

（三）2019年獐子島事件。2019年4月，獐子島受災，同年11月，獐子島又發生了“蝦夷扇貝大規模死亡事件”，隨后，在2019年11月12日，獐子島一字跌停。

三、從審計主體的角度分析獐子島審計失敗的原因

對獐子島的屢次業績大變臉，公眾和獐子島公司的投資者最關心的是，獐子島扇貝的失蹤和死亡，到底是天災還是人禍？是事實還是涉及造假？而大華事務所對該公司的審計，是否已經做到了盡職盡責，是否存在審計失??？

從審計過程失敗論的角度分析，答案毫無疑問是肯定的。大華事務所在在對獐子島公司開展的審計中存在著審計過程問題，依據所公開的資料，大華事務所在針對獐子島2014年的事件發布聲明中，認為自己全面履行了存貨監盤義務，并且監盤數據與該公司存量調查報告相吻合，獐子島公司對于存貨的會計處理符合規定。從審計結果來看，大華事務所僅對獐子島2017年和2018年度的財務報表出具了保留意見的審計報告。

（一）事務所在審計過程中缺乏應有的職業謹慎。資產的真實性是一項重要的審計目標，注冊會計師在審計過程中需要對公司的各項資產和負債進行賬實核對、賬賬核對，以確保公司財務報告結果的真實性。在2014年的審計中，大華事務所僅使用了4天的時間對存貨進行監盤，監盤程序簡單，時間短暫，無法獲得準確的存貨監盤數據。獐子島作為一家養殖業上市公司，其存貨在資產中所占比重較大，因此，在獐子島事件中，存貨的真實性一直是公眾關注的重點，而作為審計單位，注冊會計師在審計過程中應該保持應有的職業謹慎，嚴格按照準則規定執行存貨監盤。