基層審計機關審理提前介入可行性分析

◆黃泳萍/廣東省廣州市白云區審計局

審計質量是審計工作的生命線，審理作為基層審計機關內部審計質量控制的關鍵環節，對提升審計質量、防范審計風險，具有不可替代的作用。近年來，基層審計機關為適應新審計環境下審計質量控制的要求，促進審計質量進一步提升，不斷探索完善審理提前介入機制，并取得了一定的成效，但實施過程仍存在不少問題亟需解決。

一、審理提前介入的必要性

審理是審計機關為了保證審計質量，由內設審理機構對審計組實施審計項目的過程及其結果進行審查，并提出意見的一種內部管理行為。區別于審計報告階段對報告代擬稿進行的傳統審理工作，審理提前介入是審理機構為提高審理的質量和效率，提前介入審計項目實施過程的監督活動。審理提前介入具有兩大優勢：一方面，可有效提升審理工作質量，減輕后續審理壓力。審理提前介入，審理人員從被動等待審計組提交項目資料的傳統工作模式轉變為主動參與審計實施過程，可有效激發審理人員的工作積極性和創造性。同時，通過審理提前介入，審理人員能更加客觀、全面、及時了解項目實施的整體情況、進度以及存在的問題，為下一步審查審計組提交的審計項目資料、提出切合實際的審理意見提供幫助，一定程度減輕后續審理的壓力，為提高審理工作的質量和效率奠定堅實的基礎。另一方面，有利于提升審計項目質量，有效防范審計風險。審理提前介入將徹底改變傳統審理介入時間滯后，單純對事后審計項目資料進行審查的靜態審理模式。審理提前介入到審計實施等階段，及時指出并糾正審計實施過程中存在的問題，為審計組現場糾正存在問題提供充足的時間。同時，現場指導審計人員如何取得充分、有效的審計證據，避免現場審計結束后審計組補充取證困難等情況的發生，保障審計項目順利實施，提高審計質量，防范審計風險，促進既定審計目標的實現。

二、審理提前介入實踐中存在的問題

（一）缺乏統一規范的操作指引

《國家審計準則》雖然明確了審理的主要內容，但對審理的具體操作模式沒有實施細則，缺乏對審理提前介入時間、介入程度和介入程序等方面的規范性操作指引，導致提前介入在具體操作上全憑審理人員的經驗判斷，不同審理人員對提前介入工作的廣度和深度可能把握不一致，存在一定的隨意性，對有效推進審理工作規范化造成不利影響。

（二）重點審理項目標準確定缺乏科學依據

現階段，基層審計機關由于存在工作任務重、人員少等客觀原因，難以對所有審計項目均實現全過程跟蹤審理，只能堅持“突出重點、統籌兼顧”原則，按照審理項目的重要性程度采取差異化審理方式。因此，合理確定重點審理項目是把控審計風險的關鍵。但目前重點審理項目的確定往往與重點審計項目的確定方法類似，僅從審計項目的內容、規模和社會影響等方面予以考慮，有時甚至直接將重點審計項目作為重點審理項目，缺乏從審理風險防范角度的綜合衡量，未全面統籌考慮審計組業務能力等影響質量控制風險的情況，容易忽略潛在的審計質量隱患。

（三）容易導致審核復核環節流于形式

《國家審計準則》明確界定了審計質量分級控制中審計組組長審核、審計機關業務部門復核和審理機構審理的職責權限。審理提前介入打破了傳統審理環節后置的業務流程，將審理工作提前嵌入到審計實施的過程中，可能導致審計組和審計機關業務部門對其自身在質量控制上的責任意識日益淡化，過度依賴審理機構進行質量把關，從而忽略了審計組組長審核和審計機關業務部門復核的控制環節。審核和復核環節的缺位直接加重了審理的工作量和工作難度，將質量控制的責任和風險高度集中在審理環節，導致分級質量控制體系難以真正發揮作用，不利于審計質量從根本上得到提升。

（四）審理力量資源難以滿足需要

審理提前介入模式下，對審理力量的投入和審理人員的素質要求明顯高于傳統審理模式。在審理力量的投入方面，要從源頭上對審計項目質量進行控制，與傳統審理僅在審計報告階段對審計資料進行書面審查相比，需投入更多的審理人力和時間，才能將審理工作關口有效前置并貫穿審計項目的實施過程。在審理人員的素質方面，審理提前介入一方面要求審理人員有豐富的審計實踐經驗、較強的審理業務能力和嚴謹細致的工作作風，能及時發現審計實施過程中存在的漏洞；另一方面，要求審理人員有良好的表達、溝通、協調能力，能妥善處理現場審理中與審計組的意見分歧和矛盾。而基層審計機關普遍存在審計任務繁重、審計人員緊缺的問題，在審計力量安排上向審計一線傾斜，將為數不多的審計業務骨干安排到具體審計項目，無法滿足審理提前介入的人員配套需求。

（五）現場審理方式有待改進

目前，基層審計機關現場審理方式基本仍以審理人員親赴現場對審計組已經形成的資料進行審查為主。由于審理人員力量有限，一名審理人員通常需要同時兼顧多個審計項目的現場工作。在審計項目集中開展期間，審理人員往往需要投入大量的時間用于往返不同的項目現場，嚴重影響審理效率。同時，審計組為配合審理人員的現場工作需耗費時間進行準備和安排，審理人員在審計現場也會一定程度擠占審計組的辦公場地等審計資源，導致個別審計人員對審理深入審計實施現場的工作模式存在抵觸情緒，認為審理工作增加了審計組的負擔，拖慢了審計項目實施進度，因而主動配合意識不強。

三、完善審理提前介入機制的建議

（一）正確認識審理提前介入的重要意義

基層審計人員應正確認識審計質量分級控制制度對審計質量管理的重要意義。充分認識審理只是站在獨立第三方的角度，對審計組實施的審計項目質量進行的客觀檢查和評價。即使實施審理提前介入，審理人員直接進駐審計實施現場，也僅僅是對審計組的審計成果進行審理，不直接參與審計項目的實施工作，審理人員不能替代審計人員的角色，審理機構的審理責任也不能替代審計組組長審核和審計機關業務部門復核的責任。要改變審理提前介入后完全依靠審理機構保障審計質量的錯誤認識，各環節的責任人或責任部門應各司其職、各負其責、加強銜接、相互補充，從而有效推動審計質量的提高。

（二）建立提前介入操作規范

鑒于審理提前介入仍處于實踐探索階段，基層審計機關應在《國家審計準則》等制度的基礎上，根據各級政策和本單位的審理實踐經驗，探索建立切實可行的審理提前介入機制，細化提前介入的工作流程和操作規范。在保留審理人員職業判斷空間的前提下，制定審理提前介入的操作指引，使提前介入有章可循，確保審理工作規范、有序實施。

（三）精準確定重點審理項目

應針對年度審計項目計劃安排，分析各個項目特點、重點和難點，結合審計組的人員安排，評估項目質量控制風險。其中，項目情況重點關注項目級別、項目規模、被審計單位數量、時間要求、審計目的、是否納入年度重點審計項目等，審計組人員情況重點關注人員專業、審計工作年限、曾擔任主審項目個數、參與同類型項目經驗、是否聘請外部專家或專業技術人員等。根據綜合分析，科學確定年度重點審理項目，制定重點突出的差異化年度審理提前介入安排，合理利用有限的審理資源，提升審理工作效率。

（四）提升審理隊伍業務素質

解決審理資源不足問題，除了制定切合實際的年度審理提前介入安排外，還應積極打造高素質的審理隊伍，充實審理力量。一是提升審理人員的綜合業務素質。注重加強對審理人員各項專業素質的培養，豐富審理人員知識儲備，努力打造高層次復合型審理人才，夯實審理工作根基。二是提升審理人員的審計實踐能力。適當安排審理人員參與一線審計項目，創造更多機會使審理人員熟悉不同領域的審計業務，避免因長期脫離審計實踐造成的審計思維匱乏，提升審理發現問題的能力及審理意見的可操作性。三是合理利用社會審計資源。通過購買審計服務方式聘請有關專家或專業技術人員參與審計項目的實施，配強審計一線力量，將釋放的審計業務骨干充實到審理隊伍，彌補審理力量的不足，使人員配置滿足審理提前介入和審計質量控制要求。

（五）探索建立遠程審理模式

充分利用現代信息及通訊技術手段，加快審理工作的信息化建設進程，探索建立遠程實時審理模式，提高審理提前介入的時效性和便利性。在保證數據安全的前提下，由審理人員遠程查閱審計組在審計現場編制工作底稿和獲取取證資料的電子版，對審計項目的實施情況進行跟蹤，并就審理發現問題與審計組進行視頻交流、研討。這樣既能壓縮現場審理時間、節約審理資源、提高審理效率，又能減少對審計組的干擾、保證審計項目進度。目前，隨著“金審工程”三期項目中“現場審計作業云分系統”的推廣，審理人員有望實現直接在金審系統實時查看所有審計項目的現場審計進度和檔案資料，從而擴大審理提前介入的廣度和深度，提升審理服務品質，實現審理工作高效化。