建立具有中國特色管理會計體系的研究

張婷婷

摘要：本文首先回顧了管理會計的形成與發展，并簡要介紹了目前管理會計體系的大體構成。由此提出建立中國特色管理會計體系既要借鑒已有研究成果，也要立足中國國情，對已有體系進行修正，同時提高管理者對管理會計的重視程度與會計人員執業能力。

關鍵詞：管理會計；中國特殊國情；中國特色管理會計體系

一、管理會計的形成與發展

管理會計是應用現代會計方法對財務會計資料以及有關統計、業務資料進行加工、改制、計算和分析，為企業內部管理提供事前預測、決策、計劃以及事中控制、事后評價所需信息的一門學科。隨著社會經濟、科學技術發展，管理思想科學化與完善化，管理會計大致經歷如下三個階段：

（一）“成本會計”階段

這一階段始于20世紀初，到二戰后期，社會物資匱乏，賣方市場居主導地位，企業之間競爭不激烈，“成本會計”依附于財務會計系統進行成本記錄?？茖W管理理論賦予“成本會計”一個新職能，即成本管理與控制。標準成本系統將事前計算、事中控制和事后分析結合在一起，成為管理會計的雛形。

（二）“決策性”管理會計階段

二次世界大戰后期到20世紀90年代，真正意義上的管理會計形成。前一階段，賣方市場使管理重心在生產上，二戰結束后，科學技術飛速發展大大提高了社會生產力，企業規模迅速膨脹，“滯漲”階段加劇企業競爭。多變的市場環境要求將管理重心轉向決策，保持競爭優勢?，F代管理科學的發展，“成本會計”的職責由提供相關成本信息向參與管理決策擴展。由此，管理會計的理論與技術方法逐漸成熟。

此時，科學管理決策模式主要是追求最優結果，管理會計也是將相關方案資料量化，確定有關變量的最優數量關系，以進行決策選擇。

（三）管理會計的新發展

20世紀90年代以后，知識經濟時代下，知識逐步取代資本成為經濟發展動力。知識來源于思維，由物本管理變為人本管理，要充分發揮人的主動性、創造性，實現思想上的推陳出新。

由此，管理會計決策目標由“最優準則”變為“滿意準則”，考慮人文因素，會計人員應以定量分析為基礎，運用學識、經驗，綜合他人意見，深入綜合分析與評價模型結果。

二、西方管理會計體系

作為一門科學，首先要有基礎理論；而作為一門應用科學，還要有具體方法和內容。從基本理論出發形成基本方法，并在基本內容中運用。因此，管理會計體系包括基礎理論、基本方法和基本內容三大部分。

（一）基礎理論

國內外相關學者對管理會計基礎理論的研究主要是圍繞管理會計與財務會計的區別與聯系進行，由此總結出管理會計基礎理論應該包括：

1、對象。關于管理會計對象學術界一直存在爭議，主要觀點有現金流量說、價值差量說、資金總運動說、經濟活動說。

2、職能。管理會計基本職能是提供信息、參與決策。從對象出發，具體職能是進行預測、決策、計劃、控制、考核。

3、目標。因服務于企業經營管理，實現企業價值最大化是其最終目標。但作為決策系統重要組成部分，則更側重于向內部提供信息服務。

4、假設。實踐上升到理論要有一定前提條件來界定工作范圍，統一操作方法、程序。目前，基本假設主要有：理性行為、合理預期與充分占有信息。從職能與目標出發，這三者是做出正確決策的關鍵。

5、原則。為提供有利于決策的信息，基本要求與工作規范必不可少。主要包括：最優化、效益性、決策有用性、及時性、重要性、靈活性等原則。

（二）基本方法

從管理會計目前應用來看，基本方法主要有：

1、成本性態分析與變動成本法。依據成本性態，產品成本進一步劃分為固定成本、變動成本和混合成本。因變動成本可控，這種劃分更有利于成本控制與業績評價。

2、本-量-利分析法。建立在成本性態分析基礎上，運用數學模型反映一定時期成本、業務量和利潤間關系，以此找到收入與成本平衡點，是盈利預測與目標管理的重要手段。

3、標準成本與差異分析法。在生產過程中以標準成本為參照，定期對實際成本與標準成本進行比較，分析差異原因，對異常重大差異及時糾正。

4、作業管理法。20世紀70、80年代，高新技術逐步成為生產的支撐，控制輔助費用也是競爭優勢所在。把生產過程細分為一個個連續作業，根據“作業耗費資源、產品耗費作業”的因果關系精確分配歸結成本。

（三）基本內容

結合科學經營活動順序，從基礎理論出發，運用不同技術方法形成了管理會計兩大組成部分：在規劃與決策會計下，預測分析主要對利潤、銷售、成本、資金進行量化預測，決策分析則是指短期經營決策、固定資產投資決策等；控制與業績評價會計包括預算控制與責任會計。

20世紀70年代以后，戰略管理會計逐步形成。第三次技術革命使內向型管理會計不能適應時代需要。管理會計開始引入對外部環境的分析，包括顧客、競爭對手、資源來源等方面，發現機會和威脅，為制定長遠發展戰略提供服務。

三、構建中國特色管理會計體系

隨著世界經濟一體化不斷推進，要保證中國經濟在激烈競爭中獲得長足發展動力，建立中國特色管理會計體系勢在必行。

（一）借鑒已經形成的管理會計體系

已經形成的管理會計體系中有很多值得我國借鑒。在基本方法中，成本性態分析法、本-量-利分析法和差異分析法應用于我國傳統產業中的成本分析與控制效果顯著。高新技術在我國的應用程度不斷提高，作業成本法也應該逐步開展。

（二）立足中國國情，調整現有管理會計體系構成

中國有著特殊的政治經濟體制、社會發展階段與文化傳統，對現有體系進行調整，尤其是在基礎理論與基本內容方面進行調整，形成中國特色管理會計體系才能更好的發揮優勢。

首先，我國是社會主義國家，政府代表人民根本利益。以公有制為主體，多種所有制經濟共同發展不同于西方以兩權分離為基礎的私有制，因而管理會計目標不能僅是追求企業價值最大化，更應該注重提高社會價值，避免兩極分化，實現共同富裕。在職能上，在微觀企業管理要將分析、預測、決策、計劃、控制、考核作用貫穿經營全過程；在宏觀國家管理上還應該服務于整個社會優化資源配置，支撐宏觀經濟管理決策。

其次，我國還處于社會主義初級階段，生產力總體水平不高，勞動密集型產業依然占據很大比重。因此成本預測與控制應該作為基本內容的重點，在基本方法中也應進一步探索如何更好的計算成本。但是，目前中國經濟發展質量、對外開放程度都在不斷提高，成本優勢不足以支撐中國企業參與全球競爭。因此，戰略管理會計也應推進。

再次，中國傳統文化受孔孟之道影響頗深，中庸平和的思想也體現在企業經營管理中。以嚴格量化的財務指標作為業績評價依據容易引起員工反感情緒，因此應當從多方面考察員工工作，并將考核與激勵相聯系。

但是，中庸思想可能會導致企業管理者缺乏足夠的競爭意識與風險意識，而預測與考核評價恰恰需要這兩種意識。因此，還要加強對管理者競爭與風險意識培養，保證管理會計順利推行。

最后，管理會計要求會計人員有很強的專業技術能力，同時還要對企業所處行業特性及環境有足夠認識。這也是我國推行管理會計的一個重要障礙，因此要加強教育工作，培養出高素質管理會計人才作為中國特色管理會計體系構建與實施的重要保障。（作者單位：吉林財經大學會計學院）

參考文獻

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[2] 孫維霞，鄭德亮.芻議我國管理會計現狀及對策[J].會計之友，2007（5）