審計底稿編制中應注意的問題

陳濤

摘要：為了規范會計師事務所注冊會計師及助理人員（以下稱業務人員）執行審計業務，明確工作要求，保證執業質量，根據中國注冊會計師審計準則及其指南、中注協財務報表審計工作底稿編制指南及本所業務質量控制規范，本文只是對執行業務中需要注意的相關部分進行進一步細化或強調。

關鍵詞：審計；審計底稿

一、底稿編制形式上需注意的問題

1.編制底稿應選擇合適的筆進行，所有審計標識符及索引號要求用紅筆填寫，程序表中“適用與否”欄內用紅筆填寫；如使用電子底稿，可以對標識符、索引號以加粗加黑等方法使之更為醒目。

2.審計工作底稿應編制索引，索引號編制按照審計底稿的分類進行編排，綜合性程序中不同類的工作底稿根據第一個字母進行區分，同一類工作底稿根據數字進行區分；實質性程序中不同類的工作底稿根據第一數字進行區分。

3.審計工作底稿應按照固有的順序進行編制與整理各部分底稿應按照工作底稿索引表上列示的順序進行編制與整理。

二、實質性工作底稿編制應注意的總體性問題

1.審計工作底稿應保持底稿各要素的完整性，審計底稿中各基本要素應全部填寫齊全。審計底稿的基本要素包括：被審計單位名稱、審計項目名稱、審計項目時點或期間、審計過程記錄、審計標識及其說明、審計結論、索引號及編號、編制者姓名及編制日期、復核者姓名及復核日期、其它應說明事項。

2.審計程序表系根據風險評估及控制測試情況確定的實質性測試程序的匯總，必須填寫以下內容：在“適用與否”欄中填寫“DO”（適用）或“N/A”（不適用）；對于填寫“DO”的應在“工作底稿索引”欄中注出對應底稿的索引號；填寫“N/A”的應在后面說明原因。

3.導引表起到承前啟后的作用，所以該表是非常重要的審計底稿，一般科目的審計均要求編制。

4.明細查證表編制時需注意：要素完整，標識符清晰，如S、G、∧、C、√等審計標識用紅筆標出；對明細項目有進一步的查證則在表后用文字描述或另列表格加以細化，并注意交叉索引。調整事項應過入明細查證表，并注意調整后的匯總數與報表進行核對，而不是簡單地在導引表過入調整事項即可。

5.憑證查證表的編制，需要注意：憑證抽樣應具有明確的針對性，憑證的抽樣可能比編制明細查證表等對專業判斷的要求更高，盡量不指派無執業經驗的實習生等執行該項操作，避免毫無目的、固定筆數、固定月份地抽查；在抽樣時以明細查證表中的重要項目順序為主線。

6.編制工作底稿時，應對重要的原始證據進行復印取證。原始證據復印取證時，應在重要文件（如定期存單、權證、重要合同等）原始證據復印件上標上“與原件核對相符”并簽上業務人員的姓名及日期；對重要的合同進行復印取證時，不必將合同的全部內容進行復印，只需取合同的重要章節。

三、各科目實質性工作底稿編制需注意的問題

1.貨幣資金底稿編制需注意：現金盤點是現金實質性測試的必備程序，應編制現金盤點表，包括盤點倒軋記錄、盤存地點及盤點日期等內容，盤點人、企業會計主管、監盤的業務人員均須簽名，缺一不可；業務人員必須執行銀行存款及借款的函證程序，銀行存款函證金額一般應為對帳單余額，而非帳面余額；應對銀行存款大額未達賬項進行查證，并核對期后的銀行入賬單或明細賬；其他貨幣資金—承兌匯票保證金、開證保證金等應取得相關開立合同，根據合同規范的保證金比例進行套算，承兌匯票保證金還應與應付票據進行勾稽。

2.應收票據底稿編制需注意：應實施盤點程序，并將所有的票據進行復印，復印時須復印票據的所有背書人（票據正反面都要復?。?；對于未在截止日進行票據盤點程序的業務，在外勤日，應對外勤日已背書轉讓的票據進行替代測試。

3.應收賬款底稿編制需注意：若客戶采用財務軟件，明細表應通過財務軟件導出數據再自行編制，并注意列示余額時應按期末余額從大到小排列或按照本期發生額的大小從大到小排列，而不應直接使用客戶提供的按客戶代碼順序打印的余額明細表〖BP（〗；應實施分析性復核程序，不僅進行余額變化的分析，還應包括應收賬款發生額的分析，與營業收入的勾稽和總體合理性的分析（借貸方分析）；在客戶數量較多情況下，函證樣本的抽取應符合準則要求（即采取分層抽樣與隨機抽樣相結合的方式進行）。

4.存貨底稿編制需注意：應關注存貨各明細科目之間的相互流轉，結合獲取的生產流程圖，分析明細科目之間流轉的合理性；存貨各明細科目均須執行計價測試，即便客戶采用計算機軟件進行存貨核算；對重大的存貨項目須執行出入庫的截止測試。

5.長期股權投資底稿編制需注意：歷次審計均應獲取被投資單位的最新章程、驗資報告和營業執照等資料，以確認最新的投資比例、金額及公司的經營情況對未經本所審計的子公司或聯營公司均應取得審計報告，對獲取的審計報告，應考慮報告的合理性，并根據《中國注冊會計師審計準則第1401號——利用其他注冊會計師的工作》的要求，考慮是否需追加審計程序。

6.固定資產、累計折舊及無形資產底稿編制需注意：執行連續審計時，也需向客戶獲取所有的房產及土地權屬證原件進行核對，查看是否存在對外抵押等事項；獲取重要權屬證明后，應核對原件，獲取復印件，在復印件上標注“與原件核對相符”并由業務人員簽名標上時間；對有較多土地和房屋建筑物的客戶，應先獲得或繪制客戶的平面圖并進行現場查看，同時與獲得的權證進行核對，從而判斷獲取的土地證及房產證的完整性。

7.在建工程底稿編制需注意：對期末余額中的工程項目是否確系在建、建造程度進行現場查看，并形成相應的記錄；并考慮期末余額是否合理（應與相關的合同、預算等資料進行核對），對于實際已完工、達到預定可使用狀態但未進行結算而掛賬在建工程的項目，應結轉固定資產并預估應付賬款；如果客戶在建項目、房產等較多，應取得客戶的廠區規劃圖，一一進行核對，以便查明各項在建資產的狀況。

8.借款、應付票據底稿編制需注意：應獲取對應期末余額的所有貸款合同或應付票據開立合同，每一份貸款合同或應付票據開立合同所對應的抵押、擔保等附合同均應獲??；應獲取貸款卡信息，將貸款卡信息所載內容與借款、票據等科目進行核對；測試應付票據時，還應結合其他貨幣資金——保證金進行查證。

9.應付賬款底稿編制需注意：應執行應付賬款的函證程序及替代測試程序；應核對應付賬款的借貸方發生額與存貨購入情況，確定是否匹配；對于暫估的應付賬款，應獲得分單位的暫估清單，同時核對應付暫估的期后到貨情況及暫估價與實際到貨價是否存在較大差異。

10.應交稅金、其他應交款（應交稅費）編制底稿需注意：應對各項應交稅費進行匡算；應取證截止日對應月的納稅申報單，并核對申報納稅數字是否與賬面一致；對于期初余額，應核對是否與上年年末稅務機關認定的各項應繳稅費一致；對于期末余額，應與最后一期申報表的金額進行核對；上述核對，若有差異，需查找原因，并進行說明；應獲得書面的免稅文件及稅收優惠政策文件。

11.營業收入和營業成本底稿編制需注意：營業收入應執行廣泛的分析性程序收入增減變動的主要原因分析，應包括市場分析、客戶分析、業務模式分析、生產能力分析、現金流量分析等；對主要產品品種應進行分月分品種毛利率分析；對主要產品應進行單價對比分析；對銷售合同與本期發生額是否匹配進行分析。

12.所得稅費用底稿編制需注意：所得稅費用作為一項重要的損益表科目，業務人員須根據審計程序的要求執行測試，形成底稿，必要時作出審計調整；而不應將所得稅費用科目視為注冊稅務師的工作，不進行任何處理，直接按賬面余額數進行確認。（作者單位：長沙理工大學）