應收賬款舞弊與風險審計探析

摘要 ：應收賬款是企業流動資產的重要組成部分，直接影響企業的經營質量和資金周轉，進而影響企業的發展。應收賬款是商業競爭的必然產物，不具有實物形態，與存貨、固定資產相比，更容易成為舞弊的工具。應收賬款不具實物形態的特點，給審計工作帶來的審計風險日益增加。筆者試圖對應收賬款可能存在的舞弊行為進行分析，從風險導向審計角度對應收賬款舞弊行為提出審計對策，針對應收賬款項目來看會計舞弊與風險審計。

關鍵詞 ：應收賬款 會計舞弊 風險審計

一、引言

隨著市場經濟體制逐步完善，企業與企業之間相互提供商業信用已成為普遍現象。應收賬款系在商業信用條件下經賒銷業務而產生，是企業在正常的經營過程中因銷售商品、材料、提供勞務等應向購貨單位或接受勞務的單位收取的款項，能否收回對企業有重要影響。應收賬款作為數額較大沒有實物形態的有形資產，發生頻繁、涉及往來單位多，變現性強，造成審計難度增加；應收賬款和壞賬準備的計提與企業的收入、利潤和稅收緊密相關，因此，利用應收賬款舞弊成為部分單位和個人的首選。利用應收賬款舞弊會掩蓋企業真實的財務狀況。會計師針對應收賬款舞弊，理應采取有效審計措施，糾正錯報、發表恰當審計意見。

二、應收賬款舞弊行為的風險審計

應收賬款舞弊手法隱蔽多變，做好應收賬款審計，提高收賬款審計的效率是注冊會計師完成審計工作重要環節。

（一）應收賬款風險審計目標

注冊會計師須認真完成審計工作，其應收賬款的審計目標一般包括：確定資產負債表中記錄的應收賬款真實存在；確定所有應當記錄的應收賬款已記錄；確定記錄的應收賬款由被審計單位擁有或控制；應收賬款以恰當的金額包括財務報表中與之相關的計價調整已恰當記錄。

（二）應收賬款舞弊行為的風險審計

企業風險審計是企業內部審計機構采用一種系統化、規范化的方法進行以測試風險管理信息系統、各業務循環以及相關部門的風險識別、風險分析、風險評價、風險管理及處理等為基礎的一系列審核活動。對機構的風險管理、風險控制及風險監督過程進行評價進而提高效率，幫助機構實現目標。在會計報表審計中，應收賬款的金額在報表資產方占有很大的比例，也是審計的重點，通過對應收賬款舞弊的分析，筆者認為為了避免應收賬款的舞弊，對應收賬款的風險審計，從傳統審計模型“審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險”與現代風險導向審計“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”來看，應從以下四個方面進行強化。

1、保證降低應收賬款的固有風險

應收賬款固有風險是在不考慮被審計單位相關的內部控制政策或者程序的情況下，其會計報表上認定產生重大錯報的可能性。它是獨立于會計報表審計之外存在的，是注冊會計師無法改變其實際水平的一種風險，注冊會計師只能采取必要的審計程序來分析和判斷固有風險的水平。則固有風險的產生與被審計單位有關。那么被審計單位必須采取相應的措施，比如保證報表的真實性和完整性，逐項查看并核對應收賬款與相關科目的聯系；再者查看應收賬款與其他科目是否存在相互混淆的現象，如有這種情況，將會造成核算不實、不準確的后果，要予以及時調整和糾正，從而降低應收賬款的固有風險。

2、重點降低應收賬款控制風險

應收賬款控制風險是指被審計單位內部控制未能及時防止或發現其會計報表上的錯報或漏報的可能性。它同固定風險一樣，審計人員只能評估其水平而不能提高或者降低它的大小。但是如果采取有效措施，將會增強企業的內部控制力度，降低應收賬款的控制風險。

評估企業的應收賬款內部控制。應收賬款的評估應抓住四個側重點：是否建立了明確的職責分工制度，為了保證企業應收賬款的合法性與可靠性，須建立起明確的責任分工制度，加強內部控制，防止各種舞弊行為的發生；是否建立應收賬款催收制度，企業應根據應收賬款的明細賬戶定期編制應收賬款余額核對表，并將該表寄客戶請其認可；對長期未收回的應收賬款，應查明原因，指定專人進行催收；是否對應收賬款進行控制并且進行分類登記，必須以經銷售部門核準的銷售發票和發運單等原始憑證為依據；是否建立了壞賬審批制度，壞賬損失的處理，必須經過企業專門指定的人員簽字批準、審核才能處理。審計人員通過查閱被審計單位的有關規章制度、文件等方面的資料，向有關人員查詢或現場調查等方式，了解被審計單位應收賬款內部控制制度，并用適當的方法將了解的情況描述出來，記入工作底稿。通過對企業應收賬款內部控制制度的評價，找出企業在應收賬款管理和控制方面的薄弱環節，這些薄弱環節就是下一步審查的重點內容。

測試企業的應收賬款內部控制。一是編制應收賬款的內部制度執行情況調查表，向有關人員進行口頭詢問或者調查。二是對銷貨發票等進行抽樣審核。三是審核銷售退回單和折讓單，核對入賬。通過必要的檢查，審計人員就可以對應收賬款的薄弱環節和缺陷有一定的了解，從而明確實質性測試的目標和范圍。

剖析壞賬準備的計提。審計人員要特別加強對壞賬準備金的審核，一查計提壞賬準備的范圍、方法、賬齡的劃分和提取的比例是否經過有關會議的批準且備案；二查壞賬準備的計提方法是否隨意更改，賬務處理是否合法；三查企業是否設置秘密準備；四查企業是否利用計提壞賬準備來調節當期的期間費用，從而調節利潤，進行舞弊。

采用“函證+1”的模式進行函證，即在函證回函的基礎上，再以全部回函債權為總體，采用抽樣方法選取樣本追加實施一道審計程序，同時還要兼顧成本效益的原則。這樣就降低了回函的不可靠和局限性的可能性。

3、在應收賬款檢查風險方面強化

應收賬款的檢查風險指注冊會計師通過預定的審計程序未能發現被審計單位在應收賬款上存在的某項重大錯報或者漏報的可能性。檢查風險是審計風險要素中唯一通過注冊會計師進行控制和管理的風險要素。那么要降低審計風險，就必須控制好，把握好固定風險和控制風險。通過一些實踐工作，筆者認為對應收賬款的檢查風險審計過程中應關注以下幾個問題：

“應收賬款”不應該與“應收票據”、“預付賬款”、“其他應收款”等科目相混淆。此種情況會造成核算不實、不準確。在進行檢查時，可按現行會計制度規定逐項核對，應重點審查分析原始憑證及科目對應關系。

利用“應收賬款”科目轉移資金。有些企業為了達到某種目的，故意將本企業資金或成品（ 商品） 以“銷售”或“外借”等名義轉移到外地某關系單位，將這部分資金、物資挪作他用或者私分。檢查時，需注意關聯單位、原始憑證以及函證的方式加以確認。

已收到的“應收賬款”不入賬或推遲入賬時間，以達到挪作他用，甚至據為已有的目的。檢查時，要經常向對力一單位發函詢證或派人核對，查明本單位應收賬款是否與對方實際欠款金額相符。

壞賬損失的確認及其賬務處理不符合企業制定的規定，少提或多提壞賬準備，人為調節利潤。檢查時，應重點分析應收賬款的賬齡，查詢債務單位是否有償還能力，回收措施是否得力，核銷壞賬的證據是否充分。

企業有無虛增應收賬款以調節利潤，夸大經營成果的現象。此種情況主要是企業將未實現銷售的產品做虛假銷售，而將這部分“收人”通過“應收賬款”科目掛賬。檢查時將“應收賬款”賬戶的有關書面資料，即賬、表、證就其相關范圍進行核對，以檢驗是否相符。對于“應收賬款”賬戶入賬金額的審計，審計人員應審核銷售發票，看其與“應收賬款”、“主營業務收入”等賬戶記錄是否一致。

參考文獻：

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[2] 王天舒.淺談應收賬款舞弊的防治[J].商業經濟，2013，（6）：94-96

作者簡介：

李福瓊（1976.6），女，四川省安岳縣人， 天健會計師事務所重慶分所。