水運行業固定資產減值損失轉回問題探究

徐維蘭+劉慧

摘 要：本文通過介紹固定資產減值損失轉回的理論基礎和水運行業的減值現狀，建議該行業借鑒國際會計準則的規定，在固定資產減值損失的轉回問題上根據不同情況選擇適用的會計計量屬性并適當披露。

關鍵詞：固定資產；水運行業；減值損失；減值轉回

一、固定資產減值損失轉回的理論基礎

（一）國內外準則規定比較。新準則明確規定固定資產減值損失經過確認之后，在日后的會計年度內不允許轉回，只能在期末進行處理。但國際會計準則卻認為，資產現時的價值能夠向企業的決策者提供真實的信息，促使其做出正確的決策。

（二）固定資產減值損失不允許轉回的原因分析。首先，固定資產減值損失的轉回和用歷史成本進行核算的會計體系是相違背的。當賬面的價值降低后，從而使其與其他沒有減值的資產處在了同等水平上，這樣看來和重估資產價值的區別不大。其次，損失轉回對會計信息的使用者來說不一定有用。最后，固定資產減值損失的轉回在實務中很可能被濫用且轉回的成本一般較高。

（三）固定資產減值損失允許轉回的原因分析。首先，允許轉回的做法與國際會計準則的規定趨同。國際會計準則規定了企業沖回資產減值損失的時機等一些常見情況，說明其對企業資產減值轉回規定起到了一定的積極作用，同時也謹慎地限制了可能出現的虛假狀況。其次，允許轉回的做法與資產的確認條件相符。最后固定資產減值的轉回在會計計量上是可以實現的，那么我們可以按照這些資產的處理對固定資產減值損失的轉回進行相應處理。

二、水運行業固定資產減值損失轉回問題分析

水運行業固定資產減值損失的轉回問題進行具體分析。

（一）水運行業固定資產的構成。根據財政部公布的《水運企業會計核算辦法》規定，水運行業固定資產類別繁多，包括港務設施、庫場設施、裝卸機械設備、運輸船舶、輔助船舶、運輸車輛、輔助車輛、集裝箱、通訊導航設備、輔助機器設備、辦公設備、房屋及建筑物等12類。

（二）水運行業固定資產的特殊性

1、水運行業固定資產類別較多、結構特殊。水運行業的固定資產不僅種類繁多，而且各分類中的構成也比較多。在水運生產活動中運輸設備、港務設施占主要地位，而在工農業生產過程中運輸和動力設備則起輔助作用。

2、水運行業固定資產構成部件龐雜且數量多。水運行業固定資產的構成部件較多，比如船舶主要是由船體、動力裝置、導航系統等幾部分構成；每個部分又由多個系統部件構成，每個系統部件的使用壽命又各不相同。

3、水運行業固定資產受自然環境影響較大。水運行業固定資產大部分都暴露在自然環境中，容易受到自然環境的影響，固定資產價值的降低主要是由自然環境造成的，就不能歸因于日常使用。

（三）水運行業固定資產減值的現狀。為了更好的探討水運行業的減值狀況，特選取上市水運企業共29家來探究。

2001年《企業會計制度》頒布之后，水運行業才接連開始實施減值準備政策，以下為各上市水運企業固定資產減值準備計提情況：

由于行業的特殊性，水運行業固定資產計提減值準備在各個會計年度中占資產減值損失的比重都是有所區別的，企業會通過少計提甚至是不計提來追求企業利潤的最大化。例如中國遠洋2012年的年報顯示固定資產損失數額占計提數額的比重明顯較低，看出其并不是所計提的準備都發生了損失。

（四）水運行業固定資產減值損失允許轉回原因

1、會計信息可靠性和可比性的要求。新準則中對存貨跌價準備轉回的規定：一旦影響價值減記的因素消失，就應當恢復減記的金額，并計入當期損益。

2、會計目標理論。根據受托責任觀，水運行業固定資產減值損失能夠轉回的原因有：（1）受托者應當提供受托資源的真實使用狀況。（2）采用歷史成本計量固定資產。

根據決策有用觀，水運行業固定資產減值損失能夠轉回原因有：（1）如果導致固定資產減值的原因消失，那么資產的現值就會發生變動，此時會計信息使用者要對其現值進行詳細表述，而對變動金額的準確計提才能反映出其現有的價值。（2）水運行業中固定資產減值的計算采用后驗概率，這是一種在客觀基礎上進行確認計算的方法。

3、水運行業具有周期性特點。水運行業的市場與世界經濟發展的模式相同，總處于“復蘇—高漲—萎縮—低估—復蘇”的周期性循環之中。水運行業在一定時期內的固定資產并不是長期減值，而是在特定條件下會有一定恢復，只有轉回固定資產減值損失，才能充分實現會計信息的真實性與相關性。

三、水運行業固定資產減值損失允許轉回后的具體舉措

第一，借鑒國際會計準則的規定，相關部門在充分考慮水運行業特殊性的情況下，容許其在一定條件下對固定資產減值損失進行轉回，但應限制允許轉回的情況，比如相關機構在企業提出申請后進行審查后才可予以批準。

第二，在當前沒有方法祛除利用資產減值的便利進行人為調節利潤的情況下，適當披露相關信息是有效制止資產減值會計被濫用的重要手段。

四、結論

本文針對水運行業的特殊性，結合水運行業固定資產減值現狀，從會計信息可靠性和可比性的要求以及水運行業具有周期性的特點，認為準則制定部門應借鑒國際會計準則的規定允許水運行業當固定資產賬面價值低于使用價值時固定資產減值損失是可以轉回的，但應當詳細披露固定資產減值的具體情況。

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