行政事業單位內部控制影響因素研究

呂林根

（鹽城工學院經濟管理學院，江蘇 鹽城 224051）

伴隨著我國相關政策的不斷改革及經濟體制的不斷發展和完善，行政事業單位的改革也不斷加快，人們也越來越注重對內部控制的研究。但我國現在行政事業單位內部控制制度的擬定仍主要將“企業內部控制規章”作為參照主體，在涉及范圍上還比較狹隘。而有效的內部控制是行政事業單位健康和可持續發展的基礎。2012年11月，我國財政部出臺《行政事業單位內部控制規范（試行）》。該規范的出臺，一方面表明，在企業內部控制制度不斷發展和完善且日趨成熟的對比與啟發之下，內部控制在行政事業單位內也正逐漸引起重視；另一方面也催促學者們對行政事業單位內部控制進行更深層次、更切合實際的研究，以便能建立健全有效的行政事業單位內部控制制度，以促進現代行政事業單位的發展。

一、我國行政事業單位內部控制的現狀

（一）理論研究發展較晚

無論是從行政事業單位內部控制理論研究開始的時間和相關研究取得的成果而言，還是對比企業內部控制理論研究開始的時間和取得的成果而言，國內外對于行政事業單位內部控制的理論研究都可概括為：發展晚、成果少。而我國關于這方面的理論研究則更晚。

（二）實施主體認識膚淺

所謂的實施主體，自然是指在行政事業單位中任職的每一名工作人員，因為內部控制是一項全員性的活動。

1.內在體現。在行政事業單位內部，內部控制的思想通常是由上級傳輸給下級，下級理解、應用到日常工作中，上級再從工作的效果反饋中發現單位內控缺陷，然后完善內部控制制度。目前，在行政事業單位中看似存在著一套完整的內部控制制度，也有法可依，但是在行政事業單位各部門各人員的日常工作中，效益目標與實施的過程常常存在著沖突。內部控制工作落實的前提之一是行政事業單位領導人和相關組織人員能夠主動認識到內部控制在單位日常工作中的重要性，然而在現實中，大多數的單位領導忽略了正確引導單位內部人員認識內部控制這一步，而是直接下達任務或目標，將注意力放在單位發展、效益目標的實現和上級任務是否能夠完成上，忽視了其中的過程。

2.外在體現。對于公眾而言，最能直觀反映行政事業單位內部控制現狀的就是公職人員是否廉潔守法，是否為百姓做實事。近年來，黨和國家對貪污腐敗逐步加大了打擊力度，也在一定程度上取得了顯著效果。然而，當曝光的腐敗案例呈現出從基層向高層蔓延的發展趨勢后，面對貪污腐敗、職務犯罪的大案要案層出不窮的現實，一方面讓群眾因執法力度的加大、違法違紀干部的落馬而喜，另一方面則又為那些在職的尚未被查出，還不曾受到法律制裁的隱患人員而憂。

（三）法律規范行動緩慢

2008年6月，出于加強和規范企業內部控制的目的，我國財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會共同頒布了《企業內部控制基本規范》；2010年4月26日，又共同發布了《企業內部控制配套指引》。此后，2012年11月，財政部才借鑒《企業內部控制規范》以及美國聯邦政府內部控制準則等國外規范，以財會[2012]21號印發了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，但是正式全面施行要自2014年1月1日開始，旨在堵塞行政事業單位內部經濟業務中存在的漏洞，杜絕貪污腐敗現象的滋生和蔓延，以提高財政資金使用的有效性，降低社會經濟活動的風險性，進而維持社會應有的穩定秩序。2015年12月21日，財政部又印發了《財政部關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》（財會[2015]24號），對《行政事業單位內部控制規范（試行）》進行補充說明。

二、行政事業單位內部控制影響因素分析

（一）外部因素

1.國家政策。2012年11月，我國財政部借鑒《企業內部控制規范》以及美國聯邦政府內部控制準則等國外規范，以財會[2012]21號印發《行政事業單位內部控制規范（試行）》并自2014年1月1日起施行。2015年12月21日，財政部印發了《財政部關于全面推進行政事業單位內部控制建設的指導意見》（財會[2015]24號）。隨著一系列權威性文件的頒布，有法可依、有目標可循使得我國行政事業單位逐漸重視單位內部控制的建設、規范和加強，行政事業單位內部控制體系的建設才逐步走向現代化、法制化、制度化和規范化。

2.政府審計。政府審計是以國家治理能力和治理體系現代化為目標，以預警、發現和糾正問題為手段，利用先進的審計技術與方法，以財政資金為主線，以單位內部控制為切入點，從國家財政政策的執行和財政財務收支視角，對公共部門履行受托責任的情況進行獨立的監督與評價的一種外部監督方法，是政府審計機關基于政府與公眾之間的社會契約。政府審計可以再次審查出行政事業單位內部控制中失效的地方，提高行政事業單位的內部控制管理水平。因此，政府審計履行著對行政事業單位內部控制的外部監督職能，它對完善內部控制，提升內部控制有效性有一定的促進和推動作用。

3.國庫集中收付制度。國庫集中收付制度是指在財政部門代表政府設置國庫單一賬戶體系的基礎上，將納入的所有財政性資金直接上繳到財政專戶，采用財政授權支付或財政直接支付的方式支出資金的制度。國庫集中收付制度加強了對預算資金的管理和監督，保留預算單位的預算執行權即預算單位使用資金但見不到資金，杜絕了重復開設賬戶、上級單位資金扣押等腐敗現象。同時，政府預算部門可以根據各單位資金的使用情況，合理撥付資金，從而減少預算超支、消除資金沉淀等現象；未支用的資金均統一保留在國庫單一賬戶中，仍由財政部門代表政府進行管理和運作，從而降低政府籌資成本，提高政府工作效率。近年來，以國庫集中收付制度為主的財政管理制度改革正在逐步深入，積極提升了我國行政事業單位內部控制的質量。

（二）內部因素

與影響企業內部控制的五大因素類似，行政事業單位內部控制的影響因素也可分為內部控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通渠道和內部監督五個方面。

1.內部控制環境。內部控制環境是對建立、實施、加強或削弱內部控制的各種因素的總稱，是內部控制的基礎。與企業的內部控制環境略有不同，行政事業單位的內部控制環境包括風險管理理念和風險意識、領導班子素質、機構設置與權責分配、職業道德、職員的職業勝任能力和內部監督機制等。

2.風險評估。風險是內部控制的主要對象，也是影響行政事業單位以及社會穩定性運作的主要因素。風險是客觀存在的、影響預定目標的實現和單位生存能力的不利因素，但是由于行政事業單位一般是國家財政部門全額財政撥款發工資，所以對于市場風險沒有較高的敏感性，對風險的認識評估常常不及時、不準確，風險評估體系難以完善。

3.控制活動?？刂苹顒邮菫榱吮ＷC管理者指令得以被執行和單位管理服務目標得以實現而采取的一系列政策和手段。具體表現形式有：預算控制、授權控制、審批控制、職責分工控制、財產保護控制、會計系統控制、經濟活動分析控制、內部報告控制、績效考評控制和信息技術控制等?？刂苹顒邮莾炔靠刂圃趩挝蝗粘；顒又械木唧w體現，內部控制體系指引著控制活動的發生，二者相輔相成。

4.信息與溝通渠道。信息內部公開的程度直接就能反映出單位受到公眾監督的程度和信息反饋機制的健全程度，間接地反映出內部控制的可靠性。行政事業單位本質是政府的服務部門，不像企業追求利益的最大化而是以實現社會效益為目標，所以其信息與溝通的渠道不僅包含內部員工與員工之間、員工與領導之間、部門與部門之間的渠道，而且還包含單位與社會公眾之間的渠道。

5.內部監督。不同于內部控制環境中的內部監督機制，內部監督是為了控制內部控制，是指研究和評估內部控制設計的合理性，監督和促進內部控制制度，評價內部控制運行有效性的標準及過程的制度體系和實踐活動。提高內部控制的有效性重要保證之一就是對建立并執行的內部控制系統進行持續性的監督檢查，提出有針對性的改進措施。只有持續對內部控制進行監督評估，才能不斷適應內部控制需求的變化，保證內部控制制度的適當性和有效性，最終提高內部控制質量。

三、完善行政事業單位內部控制的建議

（一）普法到個人，搞高認識，增強意識

對單位領導進行內部控制意識培養，在現有的定期開展培訓活動的方式下，轉變培訓方式化解知識傳授的枯燥感，增加自由提問和反饋工作落實情況等可以交流的環節。先讓領導理解后再傳達給基層人員，普及的方式也是多樣的，如可以在定期會議中明確各崗位的職責，做到不相容崗位相分離和輪崗機制的正常實施；在平時的工作中領導能夠以身作則，將內部控制的精神滲透到工作與行為中，能與下級部門、工作人員相互監督，及時交流不足。采用層層遞進的方式而不是“一鍋倒”，才能逐漸提高行政事業單位每個內部人員對內部控制的概念、重要性、相關政策的認識。

（二）不斷完善單位內部控制機制

1.加強新技術的應用。會計電算化是目前行政事業單位應用較廣的內部控制技術之一，但服務的對象僅限于財政部門，也無法涉及資金管理的全過程，且應用方面還停留在基礎性的賬目登記、正確性有限的核算等階段。所以，要加強電算化硬件和軟件的投入，不能只依靠目前壟斷性強、穩定性高的某幾項軟件，要積極引進先進的信息技術來構建較為完善的數據庫系統，因為做好基礎的會計檔案整理對于單位經濟活動的內部控制也很重要。不能因為暫時沒有出現漏洞、擔心超出預算、擔心掌握不了新的技術或是擔心重新設置工作的煩瑣而止步不前、安于現狀。

2.加強制度完善。對上級政策能做到正確解讀；對現有制度的不足能夠正確認知，將工作內容能夠進行切合實際的明確與落實，建立相應有效的控制指標，以此來反映工作落實的實際情況和現有制度是否完善；對各方提出的問題和改進建議能認真聽取，并積極采納和實施有效的、適合單位現狀的建議。

（三）加強對內控的內外部監督

在行政事業單位中落實內部控制工作，需要一個規范的、較為嚴格的工作環境，所以來自內部或外部的有效監督是不可避免的。首先，政府審計部門以及社會審計組織除了需要發揮國家政策已給予的優勢來實現自身設立的作用，對行政事業單位涉及審查的方面做到毫無遺漏、認真細致、依法按律審查，并結合其實際內部控制工作的開展狀況進行科學的評估以促進其工作的科學性建設外，還要依法定期自查，避免內部腐敗。其次，行政事業單位需要積極引入專業的、有實際操作能力的內部審計人員，借助其專業的指導，對單位現有的內部控制工作進行監督和改正，確保各項工作的落實。最后，將公眾監督渠道從形式概念轉化為督促自身工作的實質性助力。