中小企業全面預算管理研究與探索

肖康元+王露平

【摘要】全面預算作為管理會計的重要組成部分，對于企業的發展有重要的意義。企業所面臨的市場環境復雜多變，為提高企業在市場的競爭力，全面預算管理將企業的生產經營活動系統地整合分解，有效地管理配置資源。本文探討了中小企業的全面預算管理，并以DZ公司為例，對其全面預算管理流程、實施現狀以及存在問題進行了相應的分析，并提出了相關對策建議。

【關鍵詞】全面預算管理 中小企業 實施現狀

一、引言

全面預算管理作為管理會計的重要組成部分，集計劃、預測、控制等功能為一體，通過對企業經營、投資、籌資等的計劃安排，實現企業未來發展目標和年度計劃。以全面預算管理為基礎的內部控制體系，能夠通過企業的基礎管理工作，增加風險防范能力，實現企業的戰略目標。傳統預算管理下的企業，往往將預算與企業的實際預算執行相脫離，僅將企業的預算作為目標和考評的指標，而忽視了其能夠給企業帶來真正價值的方面。全面預算管理不僅能夠幫助企業進行績效考核，同時也能作為企業日常經營管理的工具，幫助企業管理人員整合企業數據，發現企業經濟效益低下的原因，給企業的內部控制活動提供一定的幫助。本文以DZ公司為例，對中小企業預算管理進行探討。

二、中小企業全面預算管理的必要性與可行性

（一）中小企業實施全面預算的必要性

復雜多變的市場環境，強大的以及大量潛在的競爭對手，使得企業的發展面臨巨大的挑戰，各種不確定因素對企業的管理要求日益提高。中國經濟的發展使得大批中小型創新型企業出現，而且這些企業成長很快，但同時也有很多企業倒閉。企業要想健康長久地生存和發展下去，就要提前做好布局。企業的全面預算管理，能夠將企業的所有經營流程融合在一起，對于企業加強管理具有重要意義，而且能夠對其實現很好的控制。

（二）中小企業實施全面預算管理的可行性

全面預算管理通過科學合理的編制、嚴格執行、有效控制、公正的考核評價等活動，來實現企業的發展目標與提高經營效率。由于信息技術日新月異，企業可以通過專業的信息管理系統，如目前廣泛使用的SAP、Oracle以及云計算等，將其應用在企業預算活動中。在此基礎上，能夠保證有效地控制企業的經營風險，減少人為因素的影響，提高預算流程的效率；同時可以通過對各崗位的權限管理，明確各員工的目標和責任。因此，企業可以達到有效合理分配企業的資源，實行企業價值的最大化。中小型企業相對于大型企業有著自己的優勢，由于規模較小，推行全面預算管理制度的分歧較小，容易達成一致。

三、中小企業全面預算管理案例分析

（一）DZ公司概況

DZ公司成立于2002年，公司注冊資本2000萬元。根據公司登記信息顯示，其是一家以啤酒生產和銷售的中型工業企業，職工人數在800人左右，年銷售額在3200萬元及以上。DZ公司的主營業務收入是啤酒銷售收入，工作流程涉及啤酒原材料的采購、啤酒產品的生產運輸、產品質量檢驗以及產品的銷售等多方面。DZ公司生產的啤酒銷往全國各地，獲得了良好的口碑。DZ公司的啤酒產品分為不同種類，主要是以生產較低檔次的啤酒產品為主，形成平民化的品牌。 DZ公司所面臨的市場競爭是很激烈的，在國內的競爭品牌有雪花、青島、百威和燕京等。所以，DZ公司著手從加強企業內外部管理獲取競爭優勢。

（二）DZ公司全面預算管理體系

1.全面預算管理工作流程

DZ公司目前的預算管理工作自2010年開始實行，主要包括銷售預算、生產預算和其他費用類預算。為了保證預算能夠有效地實行，DZ公司制定了相關的企業預算管理制度，明確預算工作的目標和原則等。全面預算工作主要是由企業的財務部完成。首先在每年最后一個季度，管理層召開關于企業預算管理的會議，討論確定企業的發展目標與全面預算管理開展工作。然后財務經理帶領編制相應的預算計劃，由財務人員負責主要的預算工作，其他部門協助。財務人員每月向財務經理、總經理匯報預算工作。每年年底編制預算差異分析表，對各部門以及員工的工作進行考核。最后總結預算管理的經驗。DZ公司全面預算管理業務流程圖如下圖所示。

2.預算編制

DZ公司的預算編制是采用自上而下的編制模式，主要涉及的預算項目有生產預算與財務預算以及銷售預算，主要依據是啤酒目標銷售總量。以銷售預測為基礎確定目標銷量，然后編制銷售預算，圍繞銷售預算展開生產預算和財務預算。DZ公司根據各個部門建立相應的成本中心，然后對各部門的明細費用編制詳細的預算。由于DZ公司的生產經營具有明顯的季節性特征，需要根據市場的變化調整其生產經營活動，所以企業采用的是滾動預算方法，每三個月進行一次調整。見表（1）。

3.預算執行

DZ公司預算管理工作基本上是由財務部門完成。財務人員主要將各部門的預算表發給各部門，并對各部門的預算表進行審核，按照預算的總金額對各部門的預算進行修改，然后提交給總經理。根據分解的指標，財務人員嚴格控制預算外的事項，各部門人員根據預算開展部門活動。實際工作中財務人員的工作任務特別重，對于某些超出預算的監督并沒有嚴格執行，預算管理缺乏準確性，企業員工對于預算實施工作意見很大，預算工作受到很大阻力，預算管理也流于形式。

4.預算分析

DZ公司的預算差異分析主要是由財務人員進行編制、分析，主要采用定量分析法，比較預算定稿與最后實施情況總結表，根據表中的差異進行原因分析。首先對企業預算差異進行匯總，然后根據各部門的預算差異和各項費用的種類進行分類分析，分析影響預算差異的因素。

在分析預算差異時，首先是根據部門之間的差異額進行分析，然后從部門內部的明細差異著手，分析預算差異產生的原因。財務人員往往根據總額的差異，找到對應的明細差異，再根據明細類別的差異，分析哪一項費用脫離預算實際較嚴重，然后提出相應的解決辦法。

5.預算考核

DZ公司根據企業的實際情況，制定了符合企業實際的考核制度和標準。這部分工作主要由人事部完成。DZ公司的考核工作一般在次年的二月中旬完成，人事部門根據考核的標準與完成情況，對表現優秀的員工進行獎勵。人事部依據的考核指標主要是財務性指標，以及部門主管人員對工作人員的考核評價。預算成為其考核的重要依據。

（三）DZ公司全面預算管理問題分析

1.預算編制不合理

（1）預算編制與實際情況偏差大。由于企業采用自上而下的預算編制模式，主要是管理層從公司發展戰略的角度出發，給每個部門制定發展目標，而各責任部門并不參與預算編制工作，所以管理層對各責任部門的實際情況缺乏全面細致的了解，基本上是基于以往的數據來作出預測，導致預算目標經常脫離實際。管理層設定的目標利潤和目標銷售量，是在并不了解企業的生產能力和人力資源水平等基本情況下作出的決策。業務預算和財務預算的具體金額，往往是根據以往的預算數額目標確定。由于企業內外部環境的變化，其預算假定不具備可操作性，如企業制定的預算目標基本上都實現了有利差異，說明企業的預算制定的數據不科學，企業員工很容易達成既定目標。

（2）業務預算編制不清晰。業務預算包括生產預算、銷售預算、成本預算以及相關費用類的預算。從釀造部預算編制明細項目可知，DZ公司很注重費用類的預算，但對生產、銷售預算的分解不清晰。如銷售預算作為企業生產經營全面預算的編制起點，應該先分析預計的銷售量，然后決定各部門的預算。但在預算定稿中并沒有體現這些內容，而且企業的生產預算是僅根據部門編制，并沒有涉及直接材料預算、直接人工預算和制造費用預算，預算編制的范圍不全面。

2.預算執行不到位

（1）預算執行受阻。企業沒有建立起健全的預算組織架構，預算的權責范圍不清晰，財務人員根據管理層的目標，對各部門預算執行進行指導與監督，但缺乏權威性，各部門之間相互推脫責任。一些員工對全面預算管理存在錯誤認識，認為全面預算管理是財務部門強加的束縛，對預算工作的實施消極抵制。財務人員很難調查在預算執行環節中存在的問題，調解工作也無法進行。

（2）預算執行隨意。預算執行的程序包括預算執行準備、預算審查通過、預算分解下達講解、具體預算實施監控及提出建議。DZ公司沒有建立嚴格的授權審批制度，預算執行過程混亂，執行的隨意性導致權責不清，不利差異經常出現。在日常預算執行活動中，包裝部的差旅費用中的其他項中，當月有機差異達到很高程度。在日常報銷中應有相應的憑證記錄和授權審批才能給員工報銷。部門審批不嚴格，執行隨意使得包裝部的費用報銷與預算差別巨大。而員工同樣能夠獲得相應的報銷費用，這部分損失只能由企業承擔。

（3）預算監控不力。全面預算管理是一項艱巨的工作。財務人員對于預算執行監控與預算制度監控均不到位，沒有嚴格的預算執行標準。在預算執行過程中缺乏有效的監控。預算執行工作只是流于形式，企業員工態度消極，使得企業的很多管理問題是在事后反映，沒有發揮全面預算管理的監控作用。企業的預算執行情況在反饋和溝通方面沒有建立有效的反饋體系，常出現事中控制來不及，事后反映失去意義。

如人事部的差旅費部分的預算明細，在交通、用餐和住宿費用都存在有利差異的情況下，飛機票金額卻出現大額超支行為，在當月預算差異表中已經反映了該部分的大額差異。企業若存在完善的預算控制，財務人員應該及時向總經理匯報，對該部分費用是否需要進行調整或者控制。然而DZ公司財務人員并未及時將問題反饋給總經理，導致飛機票金額在全年發生巨大差異。由此可見，DZ公司預算控制不力，反映不及時。

3.預算差異分析不客觀

（1）分析指標不合理。財務人員缺乏相應的知識，無法分析企業預算存在的問題。DZ公司的預算工作僅在全年預算執行完成后進行，在采用比較分析法分析企業預算差異產生的原因時，為減輕工作量，僅以絕對數額作為指標進行分析，使得對于發生較大支出的部門差異分析不公正。

從絕對數額看，物流部節省的金額較多，應給予獎勵；而對人事部的超支金額僅數萬元，所以不計入嚴重超支行為的差異分析中。但是從相對指標可以看出，物流部節省的差異額僅占很低比例，該部是否真正實現效益巨大的節支還有待商榷；而人事部的超支金額已達預算金額的很高比例，理應引起重視。財務部人員應調查分析這部分差異產生的具體原因，再合理作出判斷。

（2）預算分析缺乏客觀性。預算分析過程中會涉及很多部門之間的利益關系，財務人員容易徇私舞弊。由于內外部環境變化的頻繁性，預算數據時常調整，整體預算工作量特別大，而且預算數據也失去了其權威性。第三方勞務、工業設備和機械以及建筑和設施維護材料的支出與預算編制差異很大。釀造部在聘請第三方勞務中是否采用公開招標，或者給出的勞務價格是否合理，財務部并未仔細查實。DZ公司經常會將本公司生產的啤酒作為福利發放給企業職工，發放的具體數額由釀造部統計和分配，所以釀造部與財務部之間存在相關的利益關系。對于釀造部維護項目產生如此大的差額，財務人員卻沒有及時反映。釀造部由于生產啤酒的相關材料設施不穩定，因此會要求調整預算，不斷的調整使得預算數據不具有參考性。

4.預算考核不公正

（1）考核指標不全面。財務人員編制好預算差異表后，依據財務性指標等量化數據來進行考核，從中選取差異額大的部門進行考評。而對于有些部門，僅依靠財務指標是不全面的，在預算支出項目中由于缺乏標準化的預算金額，只能根據實際情況調整金額，因此很容易出現預算數與實際數相差大，很難找到預算支出帶來的效益增幅，導致企業的管理工作陷入僵局，考核指標設置不科學。質量部在實際工作中對于啤酒產品進行質量檢查，而這項活動產生的收益質量難以測定。在生產中常常需要聘請相關專家檢測，這會產生較多的臨時工費用。如果財務部僅以這部分差異而對質量部進行考核，則有失公正。質量部的工資應該是較穩定的數據，卻產生了較大的節支差異，這部分金額的來源也沒有說明。

（2）預算考核指標不合理。DZ公司自上而下的編制模式，其預算數據的來源缺乏科學性。在執行的差異分析中，大多數部門都實現有利差異，只有人事部和釀造部存在不利差異且金額較小。由此可見，指定的預算指標很容易實現有利差異，使得考核指標不合理。DZ公司發展潛力還可以進一步挖掘。若繼續執行這樣的指標，容易導致公司人員浪費公司資源。

（3）預算考核缺乏說服力。DZ公司預算執行過程不嚴格，使得預算考核結果也缺乏公正性，財務人員不能依據預算分析結果作出可靠的績效考核。企業未建立完善的激勵機制，忽視了員工的個體差異，導致員工對預算的消極抵制，難以形成企業的預算文化。企業對員工的預算培訓投入也很少，企業員工對預算工作存在很多的誤解，預算考核又與員工的薪酬相掛鉤，導致企業的人員流失較嚴重。

四、中小企業全面預算管理對策建議

（一）優化全面預算編制

1.建立內外部信息溝通渠道

DZ公司預算編制模式導致預算情況與實際情況偏差大，而且各部門參與度低，對全面預算管理產生消極情緒。必須努力糾正這些問題。要確保預算目標不脫離實際，就要求管理層詳細調查了解企業的生產能力、人力資源、資金情況等信息，采取集權為主、適當分權的預算編制模式，這既能體現管理層的戰略意圖，也能結合各部門的實際情況編制預算。而要實現這種編制模式，只有建立通暢的內外部信息溝通渠道，管理層才能掌握可靠、詳實、充分的內外部信息，編制的預算才能不脫離實際。

企業應召開定期與不定期的預算會議，積極聽取員工對于預算工作的意見，及時解答員工對預算管理工作的疑惑和問題，及時對預算編制進行調整和改進。建立通暢的內外部溝通渠道，不僅要求員工的意見和工作進展能夠傳達到管理層，而且要求管理層的企業戰略目標能夠分解到每個員工。

2.預算編制與信息系統結合

DZ公司主要是通過人工的層層傳遞，進行企業自上而下的預算計劃傳達與自下而上的預算審批，這使得全面預算工作周期過長，從而導致預算編制執行工作不及時，準確性下降。大數據時代的到來與會計信息系統等軟件的開發應用，使得各部門的信息可以實現集成與共享，企業可以采取上下結合的預算編制方式。各部門可以從會計信息系統中，直接獲取預算的目標和政策，可以根據部門具體情況設計具體的預算計劃，從而大大縮短預算的編制周期，提高編制效率。這樣不僅可以幫助企業獲取組織內部財務信息，提高預測的準確性，而且還可以使企業能夠根據市場變化及時作出調整。

3.基于作業流程編制預算

對于銷售預算和生產預算，企業應該詳細編制出銷售預算、直接材料預算、直接人工預算和制造費用預算?；谧鳂I流程編制預算，是以企業中價值創造的核心因素作業為編制對象的?？梢酝ㄟ^流程分析企業中哪些是增值活動，哪些是非增值活動，將流程管理與預算管理相結合，將企業的工作流程進行分解，以實現增加顧客價值和使成本最小化的目標。從作業預算的角度，可以將企業的生產經營活動分為不同的流程，根據各個流程編制預算，明確各部門的權責，然后依據企業預測的實際銷售量與生產量詳細編制預算，涵蓋企業的具體活動范圍，對企業的資源使用形成監控，發揮資源的效用最大化。

（二）加強全面預算執行

1.加強預算管理與會計信息系統相結合

DZ公司沒有實現信息共享，缺乏標準化控制，預算流程過于繁瑣，使得企業的預算執行過程繁雜。優化企業的預算管理流程，成為預算管理工作的重點，而企業會計信息系統所具備的優勢，能夠幫助企業管理層掌握關于企業內外部環境的各種數據，優化企業的內部控制制度和預算管理制度。企業預算權責范圍不清晰，各部門之間相互推脫責任的現象，可以通過會計信息系統的數據權限、審批權限，明確各部門的權責關系，解決各部門之間的分歧。另外，DZ公司可以利用會計信息系統建立預警機制。對于預算執行隨意的現象，企業應對重大超支行為實施預警，重點查找差異原因，嚴格授權審批，并讓相應的責任人承擔責任。

2.與企業內部控制制度相結合

DZ公司應重視內部控制制度。內部控制制度應包括全面預算內部控制，將兩者結合不僅能夠提高企業的管理效率，減輕員工的負擔，而且有利于提高企業內部控制執行效率，掌握預算管理流程的各個控制點，有效地將工作任務和權責落實到各責任人員，還可以通過預算執行流程規范組織目標，調整企業預算管理行為和糾正目標偏差。

DZ公司應建立嚴格的日常費用報銷制度，根據出差地點、員工職位等，制定不同的日常費用報銷標準。將日常報銷費用納入考核標準，企業員工若累計節約了較多的差旅費，可以得到相應的獎勵。同時應防止出現員工隨意報銷的現象。這不僅能夠控制員工報銷的隨意性，同時能夠增加企業的資金。

3.加強企業員工預算意識

全面預算的執行不到位，與員工的預算意識不強有關。 DZ公司可以考慮聘請專業預算顧問，對公司的預算管理工作進行指導，并加強對員工的預算管理知識培訓或者舉辦相關內容的比賽，增加員工對預算管理的興趣，并鼓勵員工為企業實施預算管理進言獻策，形成企業全體對預算的重視和獨特的預算文化。

（三）完善全面預算考核

1.運用平衡記分卡

DZ公司的考核指標存在很多問題，主要依據財務指標進行考核有失公正?？梢圆捎闷胶庥浄挚?，運用財務和非財務指標對企業業績進行評價，避免預算考核指標不全面。通過多種指標組成相互聯系的目標，可以為企業各部門業績改善的指標提供補充。DZ公司使用平衡記分卡，對員工多維度進行考核，建立企業成本核算制度。運用平衡記分卡梳理企業內部流程，抓住內部流程中各個環節進行考核。在學習和成長指標上，注重對企業員工的培訓，根據員工提出改進意見的數量和采納的建議數量給予獎勵。這有利于企業加強內外部溝通，也有利于企業指標的分解和落實。在運用平衡記分卡過程中，可以將企業的戰略轉化為具體的目標，對企業的生產經營過程進行梳理，發現企業未來發展的關鍵點和可提升空間。

2.責任業績評價

業績評價的標準是責任預算，通過考核責任指標完成情況，對責任主體工作績效進行評價。DZ公司組織相關部門編制具體的預算考核報告書，采用打分的形式對員工各方面的表現綜合評分。將預算差異責任落實到各部門及每個員工，建立相應的績效考核制度體系，使得預算考核體系透明化，同時讓員工清楚自己應該改進的地方。

五、結語

全面預算管理是全方位、全員工、全過程的經營管理活動，包括財務預算、銷售預算、生產預算等。全面預算管理流程包括預算編制、預算執行、預算分析、預算調整、預算考核等，企業在每個步驟上會耗費大量的人力成本、資金成本。每個步驟會有各種問題需要解決。實施全面預算管理不當，不可能產生預期的效果。為實現企業的戰略目標，通過全面預算工作，給企業的生產經營活動作出具體的規劃，幫助企業穩定發展。DZ公司結合自身實際情況采取相應措施，努力保證預算目標能夠得到有效的實施，在總結經驗教訓的基礎上，不斷進行改進，使企業的預算管理文化滲透到每個員工工作中，使全面預算管理工作促進企業健康穩定發展。

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