關于稅務稽查證明標準問題的思考

趙一靜

摘 要：對于行政證據的證明標準，我國法律中并沒有明確規定。在稽查執法實踐中，認定某類稅收違法行為證據的證明力要達到什么程度才能定案，這類問題完全由審理人員根據自己的經驗判斷自主掌握，缺乏統一的標準，主觀性和隨意性很強。本文結合稅務稽查的特點，對稅務稽查案件應適用何種證明標準提出建議。

關鍵詞：證明標準；稅務稽查；；明顯優勢證明標準

稅務稽查是稅務機關依法對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務情況進行檢查和處理。稅務稽查證據則是指稽查人員依據法定的程序收集、并通過審查核實，用以證明納稅人、扣繳義務人稅收違法違規事實的依據。如何根據證據認定稅收違法違規事實是稅務稽查工作的核心環節，明確認定稅收違法事實需要達到的證明標準對稅務稽查工作意義重大。

一、證明標準的缺乏造成了稅務稽查工作的困境

關于稅務稽查案件應適用何種證明標準，我國法律中并沒有明確規定，《稅務稽查工作規程》（國稅發〔2009〕157號印發）中僅有原則性規定，即稽查證據標準為“充分”。但證據“充分”的表述太過抽象籠統，造成了稅務稽查工作的困境。主要表現：

（一）造成稽查檢查部門和審理部門的矛盾

由于檢查時間和執法手段的限制，檢查人員往往在自認為掌握了基本證據以后就將案卷材料移交給審理部門；而審理部門一般本著從嚴掌握的原則，將證據“充分”等同于證據“確鑿”，要求檢查部門補充調查。很多案件因為檢查部門和審理部門對證明標準的理解不一致而久拖不決，導致稽查效率的低下。

（二）造成了稅務機關與納稅人的矛盾

不同的納稅人涉嫌違法的情況相同，稽查人員能夠取得的證據相似，但由于對證明標準的理解不一致，處理處罰結果不一致，納稅人會感到不公平，造成稅務機關與納稅人的矛盾。

二、確定稅務稽查證明標準應充分考慮稅務稽查的特點

（一）執法手段有限

根據《稅收征收管理法》及其實施細則的有關規定，稽查人員只有檢查納稅人的生產、經營場所和貨物存放地的權限，沒有搜查納稅人私人住所的權限。一些違法分子就利用這一點，將與稅收違法活動有關的關鍵性證據，如賬簿、記賬憑證等隱藏在私人住處，而稽查人員由于沒有法律賦予的搜查權，對這些證據鞭長莫及，致使案件由于證據不足而遲遲無法結案?？梢?，稽查人員的檢查權與刑事偵查的執法手段相比，極為有限，這就決定了稅務稽查不可能達到與刑事訴訟相同的證明標準。

（二）重視效率

當前，稅收違法案件數量和涉案金額都呈現出上升態勢；不僅如此，涉稅違法行為越來越趨向于智能化、職業化，稽查案件查處難度越來越高?；楣ぷ鞯男再|、特點和我國當前稽查資源的配置情況決定了稅務稽查工作必須強調效率，必須以盡可能少的人力、物力查處更多的稅收違法案件，為國家挽回更多的經濟損失。對效率的重視決定了稅務稽查的證明標準不能定的太高，至少不必達到與刑事訴訟同等的證明標準。

（三）具有可補償性

稽查部門做出的稅務處理處罰決定一般只影響當事人的財產權，具有可補償性。根據《稅收征管法》的規定，納稅人“自結算繳納稅款之日起三年內發現的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息”；如果稅務處罰決定錯誤造成多繳罰款，稅務機關也可以將罰款退還給有關當事人。稅務稽查的完全可補償性也決定了稅務稽查的證明標準可以適當降低。

三、確定統一的稅務稽查證明標準

筆者認為，應根據稽查案件的性質設置不同層次的證明標準，具體情況如下：

（一）涉及移送的案件參照“嚴格證明標準”

稽查實務工作中，有相當一部分案件需要移送司法機關追究刑事責任，這類案件的證明標準應盡量與刑事訴訟保持一致，避免因證明標準不一致而導致司法機關認定的稅收違法事實與稅務機關不一致，從而影響行政處罰與刑事處罰的銜接；但是，也應注意到，稅務行政執法程序畢竟不同于刑事司法程序，尤其是稅務行政機關的取證手段明顯弱于司法機關，不能強求稅務稽查案件達到與刑事訴訟完全同等的證明標準，證明標準的差異只要不會導致行政處罰結果與刑事處罰結果完全矛盾，而只是在違法事實的數額和情節上略有差異，就應該允許這種差異的存在。

（二）一般案件適用“明顯優勢證明標準”

對于不涉及移送的一般案件，稽查部門完全可以適用自己的證明標準，而不必考慮與刑事訴訟證明標準保持一致。筆者主張，對這類案件可以采取“明顯優勢標準”，即只要稽查人員收集到的證據證明稅收違法事實成立的可能性明顯大于不成立的可能性，即可認定稅收違法事實成立。

（三）對采取稅收保全措施適用“優勢證明標準”

采取稅收保全措施應適用“優勢證明標準”，因為稅收保全措施的性質決定了其時間性和緊迫性，如果為了收集更多的證據而推遲采取稅收保全措施，那么納稅人很可能在這段時間內轉移、隱匿資金和財產，導致稅款流失、稅收保全措施的目的得不到實現。

綜上，我國稅務稽查案件缺乏統一明確的證明標準。證明標準的缺失不僅使稽查人員在辦案時因對案件結果無法預期而感到無所適從，也造成了稅務機關內部、稅務機關與納稅人的矛盾，使稅務稽查工作陷入困境。明確稅務稽查證明標準應當充分考慮稅務稽查的特點，根據不同情形確定不同程度的證明標準，進一步規范稽查執法行為，統一執法尺度。

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